Date: 19980727
Dossier: 97-2209-IT-I
ENTRE :
DOUGLAS J. MCDONALD,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Motifs du jugement
Le juge Rip, C.C.I.
[1] Dans ses appels de cotisations d'impôt sur le revenu pour les années d'imposition 1992 et 1993, Douglas J. McDonald allègue ne pas avoir reçu, du fait de son utilisation personnelle d'une automobile appartenant à son employeur ou louée par ce dernier, un avantage au sens du paragraphe 6(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la “ Loi ”).
[2] Durant toute la période pertinente, M. McDonald travaillait comme directeur de la sécurité pour le service des parcs et des biens immobiliers de la municipalité de la communauté urbaine de Toronto (la “ CUT ”). Dans l'exercice des fonctions de son emploi, M. McDonald devait quotidiennement se rendre à divers parcs et à diverses installations récréatives de l'agglomération torontoise faisant partie du réseau de parcs de la CUT. Ces endroits et son bureau du centre-ville de Toronto étaient tous ses lieux de travail, mais son lieu de travail fixe était son bureau du 365, rue Bay, pendant presque toute l'année 1992, jusqu'à ce que l'administration de la CUT aille s'installer à Metro Hall, soit vers la fin de 1992. Après le déménagement, son bureau et son lieu de travail fixe se trouvaient à Metro Hall, dans le centre-ville de Toronto.
[3] La CUT fournissait une voiture à l'appelant pour ses déplacements entre les lieux de travail. La voiture était dotée d'un téléphone et d'une alarme. Dans le coffre se trouvait de l'équipement de protection et de sécurité : un casque protecteur, des bottes de sécurité, des vêtements, des gants, du matériel d'échantillonnage de l'air et du sol, des outils, etc.
[4] Le jour, lorsqu'il n'utilisait pas la voiture, M. McDonald la stationnait dans le garage du nouvel hôtel de ville de Toronto pendant presque toute l'année 1992 et dans le garage de Metro Hall pendant le reste de la période en question en l'espèce.
[5] M. McDonald a témoigné que, le soir et la fin de semaine, la voiture était stationnée chez lui. Il a dit qu'il ne faisait aucun usage personnel de la voiture, car celle-ci était identifiable comme véhicule de la CUT, et il voulait éviter la publicité négative qui en aurait pu résulter si quelqu'un l'avait vu utiliser cette voiture pour des courses personnelles.
[6] La CUT exigeait de M. McDonald qu'il tienne un carnet de route pour ses déplacements, y indiquant le nombre de kilomètres parcourus pour fins professionnelles et personnelles ainsi que sa destination finale pour chaque déplacement. Bon nombre des inscriptions qui y figurent indiquent que la distance parcourue jusqu'à une destination donnée est supérieure à la distance entre le point d'origine et la destination. M. McDonald a dit qu'il peut se rendre à plusieurs endroits lors d'un déplacement donné mais qu'il indique habituellement dans le carnet de route seulement le point d'origine et la destination finale.
[7] M. McDonald a témoigné que le matin, il lui arrivait souvent, sinon la plupart du temps, de conduire la voiture de chez lui jusqu'à divers lieux de travail de la CUT avant de se rendre à son bureau. De même, si, à la fin de la journée, il était dans un parc de la CUT, il se rendait directement chez lui avec la voiture. Mis à part le fait qu'il utilisait la voiture pour se rendre de chez lui au bureau le matin et pour retourner chez lui le soir, M. McDonald ne se servait pas à des fins personnelles de la voiture qui lui était fournie. Pour ses déplacements personnels, il utilisait la voiture de son épouse.
[8] L'appelant ne contestait pas le fait que la distance parcourue entre chez lui et son bureau, soit le lieu de travail où il se présente régulièrement, représentait des déplacements personnels. La question en litige entre les parties est de savoir si d'autres déplacements étaient des déplacements personnels. Dans l'établissement des cotisations, le ministre avait supposé, entre autres choses, que M. McDonald n'avait pas tenu de registre approprié concernant l'utilisation du véhicule fourni par la CUT et que l'utilisation personnelle du véhicule représentait 15 p. 100 de l'utilisation totale par M. McDonald. L'avocate de l'intimée m'a fait savoir que le ministre considère que, dans le membre de phrase “ la totalité, ou presque, de la distance parcourue ” figurant au paragraphe 6(2), le mot “ presque ” signifie 90 p. 100 ou plus de la distance parcourue[1].
[9] Le directeur du service de la TPS de la CUT, Paul Ambos, avait écrit au bureau de district de Revenu Canada à Toronto une lettre en date du 30 mars 1993 au sujet du paragraphe 5 du Bulletin d'interprétation IT-63R3 de Revenu Canada, qui traite de l'utilisation personnelle d'un véhicule automobile. M. Ambos décrivait la situation de l'appelant (et d'autres employés) utilisant un véhicule de la CUT et demandait expressément des éclaircissements sur les termes “ lieu de travail ” (de l'employé) et “ à un endroit autre que le lieu d'affaires de l'employeur où l'employé doit se présenter régulièrement ”[2]. Le 29 avril 1993, Revenu Canada avait répondu à M. Ambos en reprenant en fait le texte du paragraphe 5 du Bulletin d'interprétation IT-63R3, comme suit :
En plus de ce qui est considéré manifestement comme un usage à des fins personnelles d'un véhicule à moteur fourni par l'employeur (p. ex., les voyages de vacances, les courses personnelles, etc.), le Ministère estime qu'un employé qui utilise l'automobile de son employeur pour ses déplacements entre son lieu de travail et son domicile, même s'il doit retourner au travail après les heures normales, l'utilise à des fins personnelles. Par contre, il y a exception à cette règle lorsque l'employé (à la demande de l'employeur ou avec la permission de celui-ci) va directement de son domicile à un endroit autre que le lieu d'affaires de l'employeur où l'employé doit se présenter régulièrement (pour effectuer, par exemple, des réparations au lieu d'affaires d'un client) ou revient de cet endroit à son domicile. Ces déplacements ne sont pas considérés comme des déplacements à des fins personnelles. De plus, dans le cas où des véhicules à moteur privés n'ont pas le droit d'entrer dans une zone d'accès limité où les tâches sont exécutées et que les distances à parcourir à l'intérieur de la zone d'accès limité sont telles qu'il faut un véhicule à moteur pour se déplacer, l'utilisation du véhicule à moteur fourni par l'employeur et l'accès qu'a l'employé à celui-ci à l'intérieur de la zone d'accès limité ne sont pas considérés comme étant à des fins personnelles.
[10] Après avoir reçu la lettre de Revenu Canada, la CUT avait distribué aux employés concernés une note en date du 31 mai 1993 exposant le point de vue du ministre. La note précisait qu'il incombait à la CUT et à l'employé de donner des détails sur toute utilisation à des fins professionnelles et toute utilisation personnelle d'automobiles appartenant à la CUT ou louées par elle. Il était ajouté dans cette note qu'un registre détaillé de toutes les distances parcourues devait être tenu par les employés pour documenter l'utilisation à des fins professionnelles et l'utilisation personnelle des véhicules. M. McDonald a dit qu'il s'était fondé sur cette note dans l'établissement de ses carnets de route et la production de ses déclarations de revenus pour 1993 et 1994.
[11] L'alinéa 6(1)e) exige qu'un employé inclue dans son revenu une somme représentant des “ frais raisonnables pour droit d'usage ” d'une automobile mise à sa disposition par l'employeur. Le paragraphe 6(2) de la Loi énonce la formule servant à calculer la somme représentant les “ frais raisonnables pour droit d'usage ”. Parmi les facteurs pertinents prévus dans la formule, il y a le nombre de jours d'une année d'imposition durant lesquels l'employeur a mis le véhicule à la disposition de l'employé et le nombre total de kilomètres parcourus les jours où la voiture était à la disposition de l'employé, ainsi que la réponse à la question de savoir si la presque totalité de la distance parcourue par l'automobile les jours où celle-ci était à la disposition de l'employé a été parcourue dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi exercé par l'employé : paragraphe 6(2).
[12] Un appel semblable à celui dont il s'agit dans la présente espèce a été entendu par la juge Lamarre Proulx, C.C.I., dans l'affaire Biermann v. M.N.R.[3], où un contribuable utilisait une voiture appartenant à l'employeur pour se rendre chez divers clients. Il s'agissait d'endroits situés entre le domicile et le bureau du contribuable. Ainsi, le contribuable trouvait souvent plus pratique de se rendre directement chez lui à partir de ces endroits à la fin d'une journée de travail et d'aller directement à ces endroits le matin. Le ministre avait présumé que ces déplacements correspondaient à un usage personnel. La juge Lamarre Proulx, C.C.I., a statué que ces déplacements étaient nécessaires à des fins professionnelles et qu'ils ne représentaient pas un avantage en matière d'emploi pour le contribuable. À la page 407, elle dit :
Le procureur de l'intimé a fait remarquer que le déplacement entre la résidence et le lieu de travail a toujours été considéré comme une dépense personnelle. Cela est exact en général. Cependant, en l'espèce, lorsque le contribuable rentrait chez lui, il apportait avec lui les pièces qu'il devait livrer le lendemain à l'atelier de réparation du CN. Si le contribuable avait résidé à l'est de son usine, il aurait été difficile de soutenir que son trajet de retour à son domicile comportait un aspect commercial. Mais dans les circonstances, c'est ce qui se produisait. Il me paraît difficile de conclure que ses déplacements avaient un but personnel et non commercial, alors qu'ils sont compatibles avec ces deux possibilités. Je pense que l'affaire Yorke c. MRN, 89 DTC 12 justifie cette conclusion.
[13] La juge Lamarre Proulx, C.C.I., n'a pas suivi la politique administrative de Revenu Canada énoncée dans le Bulletin d'interprétation IT-63R2, mais elle a conclu plutôt que les déplacements du contribuable à destination de son domicile ne pouvaient être distingués des déplacements à des fins professionnelles exigés par son employeur.
[14] Un employé peut avoir de multiples lieux de travail, et les déplacements entre son domicile et ces endroits sont considérés comme des déplacements personnels : jugement Carter, précité. Toutefois, un employé peut aussi n'avoir qu'un seul lieu de travail fixe mais être obligé de se rendre à d'autres endroits où l'employeur fait des affaires ou de s'y rendre pour une fin professionnelle. S'il est plus efficace ou plus rentable pour l'employeur que l'employé parte de chez lui pour s'y rendre ou retourne chez lui après s'y être rendu, de tels déplacements ne doivent pas être considérés comme personnels.
[15] La caractérisation des endroits où se rend un employé est importante dans la détermination de l'avantage qu'a pu recevoir l'employé. Il s'agit là en grande partie d'une question de fait. On peut vouloir prendre en considération la fréquence avec laquelle l'employé se rend à un endroit donné, le rapport entre cet endroit et le domicile de l'employé par opposition au lieu de travail fixe, ainsi que le nombre de déplacements devant être faites par l'employé indépendamment de sa destination. En l'espèce, les carnets de route indiquent que l'appelant se rendait à de multiples endroits la plupart de ses journées de travail. Vu les nombreux endroits où l'appelant se rendait durant les années d'imposition en cause, je suis d'avis qu'aucun d'eux ne peut en toute justice être qualifié de “ lieu d'affaires [...] où l'employé doit se présenter régulièrement ”. En anglais, le mot utilisé est “ regularly ”, qui veut dire “ constamment ” ou “ régulièrement ”[4]. Je suis donc d'avis que ces déplacements de M. McDonald ne devraient pas être qualifiés de déplacements personnels et qu'ils ne devraient pas être imposés en vertu de l'alinéa 6(1)e) comme un avantage accordé à l'employé.
[16] En outre, j'ajouterais que je n'estime pas que la façon dont M. McDonald tenait ses carnets de route laissait à désirer. Il consignait quotidiennement ses déplacements. Sa crédibilité n'a pas été mise en doute, et son explication selon laquelle un déplacement pouvait comprendre des visites à plusieurs endroits, quoique le carnet de route puisse n'indiquer que le point d'origine et la destination finale, est raisonnable[5]. (Je fais remarquer que, dans certains cas, plusieurs destinations étaient spécifiées pour un seul déplacement.)
[17] Il est bien vraisemblable que, vu ma conclusion selon laquelle les déplacements entre divers lieux de travail et le domicile de l'appelant ne sont pas des déplacements personnels, la partie personnelle de l'usage fait par M. McDonald du véhicule de la CUT soit inférieure à 10 p. 100 et que je n'aie donc pas à me préoccuper de la signification des termes “ la totalité, ou presque ”. Toutefois, à supposer que l'utilisation personnelle soit quand même supérieure à 10 p. 100 ou si je me suis trompé en concluant que ces déplacements n'étaient pas des déplacements personnels, il me faut examiner le sens des termes “ la totalité, ou presque ” dans le contexte du paragraphe 6(2) de la Loi.
[18] Le mot “ presque ” n'est pas défini dans les dictionnaires comme représentant une partie fixe d'un tout. Le critère dit “ règle des 90 p. 100 ” est un guide approximatif qui est sans aucun doute pratique pour les répartiteurs et les conseillers fiscaux dans la détermination de ce qui constitue des frais raisonnables pour droit d'usage.
[19] The Oxford English Dictionary définit le mot “ substantially ” (correspondant à “ presque ”) comme signifiant, entre autres choses :
[TRADUCTION]
b. essentiellement, intrinsèquement
c. effectivement, réellement.
[20] Le même dictionnaire définit le mot “ substantial ” comme s'appliquant notamment à “ une somme, une quantité ou des dimensions importantes ou considérables ”.
[21] Dans la version française du paragraphe 6(2), les termes correspondant aux mots anglais “ all or substantially all ” sont “ la totalité, ou presque ”. Le mot “ presque ” est défini par Le Petit Robert comme signifiant “ à peu près ”. Le Robert & Collins, dictionnaire français-anglais anglais-français n'inclut pas les mots anglais “ substantial ” ou “ substantially ” parmi les équivalents anglais du mot français “ presque ”. Les termes inclus sont : “ almost ” et “ nearly ”. Le mot anglais “ substantially ” est traduit dans le Robert & Collins par “ considérablement ” et “ en grande partie ”.
[22] Ces définitions de dictionnaire confirment que le terme “ substantially ” (presque), comme le faisait remarquer le juge Bowman, C.C.I., dans l'affaire Ruhl v. Canada[6], est élastique et ne convient guère pour exprimer l'idée d'une proportion déterminable de l'ensemble. Les termes anglais “ substantially all ” dans le contexte de l'alinéa 6(2)d) dans la version anglaise de la Loi n'ont pas à être interprétés comme correspondant à une proportion de 90 p. 100 ou plus; ils peuvent désigner une proportion moindre de l'ensemble, selon les faits. En l'espèce, au moins 85 p. 100 de la distance qui a été parcourue l'a été dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi de M. McDonald et, à mon avis, cela représente presque la totalité de la distance parcourue par l'automobile pendant le nombre total de jours au cours de laquelle celle-ci était à la disposition de M. McDonald.
[23] Les appels pour 1992 et 1993 sont admis, avec dépens, et les cotisations[7] sont déférées au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation en tenant compte du fait que la presque totalité de la distance parcourue par l'automobile au cours du nombre total de jours où l'automobile était à la disposition de l'employé M. McDonald a été parcourue dans l'accomplissement des fonctions de l'emploi de ce dernier.
Signé à Ottawa, Canada, le 27 juillet 1998.
“ Gerald J. Rip ”
J.C.C.I.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Traduction certifiée conforme ce 11e jour de janvier 1999.
Erich Klein, réviseur
[1] Dans le Bulletin d'interprétation IT-63R5, à l'alinéa 8b), Revenu Canada donne aux termes “ ou presque ” le sens de “ au moins 90 pour 100 ” aux fins du paragraphe 6(2) de la Loi, c'est-à-dire que, selon le ministère, le critère de “ la totalité, ou presque ” est respecté dans les cas où au moins 90 p. 100 de la distance parcourue par l'automobile pendant les jours où elle était à la disposition de l'employé a été parcourue dans l'accomplissement des fonctions de la charge ou de l'emploi. Revenu Canada a donné aux termes “ ou presque ” le même sens dans le Bulletin d'interprétation IT-151R4, où les termes “ ou presque ” sont considérés dans le contexte de dépenses de recherche scientifique et de développement expérimental : alinéa 37(8)a) de la Loi. Voir aussi les jugements Wardean Drilling Co. Limited v. M.N.R., [1974] C.T.C. 190, 74 DTC 6164 (C.F., 1re inst.), [1978] C.T.C. 270, 78 DTC 6202 (C.A.F.), Wood v. M.N.R., [1987] C.T.C. 2391, 87 DTC 312 (C.C.I.), et Ruhl v. Canada, [1997] T.C.J. No. 1365 (C.C.I.).
[2] Les trois situations décrites dans la lettre sont les suivantes :
Situation 1
Un employé utilise un véhicule de l'employeur pour se déplacer entre son domicile et un emplacement de l'employeur autre que l'endroit où l'employé doit se présenter régulièrement. Par exemple, un employé peut devoir se présenter régulièrement à Metro Hall, mais son travail exige qu'il surveille des activités ou supervise des employés à divers autres emplacements de l'employeur, par exemple dans des parcs de la CUT, dans des installations de traitement d'eau ou d'épuration des eaux usées ou dans des foyers pour personnes âgées. Donc, l'employé peut se rendre à l'autre emplacement en allant à Metro Hall le matin ou se rendre de Metro Hall à l'autre emplacement en rentrant chez lui le soir.
Situation 2
Un employé utilise une automobile de l'employeur pour se rendre de son domicile à son lieu de travail fixe (Metro Hall, bureau régional, etc.) et pour rentrer chez lui le soir. L'automobile est utilisée durant la journée pour aller à des réunions ou réagir à certaines situations, selon les besoins.
Situation 3
Un employé utilise une automobile de l'employeur pour se déplacer entre son domicile et l'endroit où il doit se présenter régulièrement. Toutefois, en se rendant à l'endroit où il doit se présenter régulièrement, il remplit certaines fonctions liées au travail. Par exemple, un employé du service des transports doit se présenter régulièrement au bureau à Metro Hall, mais doit, en se rendant au bureau, inspecter les travaux de construction ou de réparation de route qui ont été exécutés le soir précédent (concernant p. ex. la promenade Don Valley). Donc, l'employé, en se rendant à Metro Hall le matin ou chez lui le soir, remplit des fonctions liées au travail.
[3] 89 DTC (C.C.I.). Toutefois, voir l'affaire Carter v. M.N.R., [1991] T.C.J. No 242 (C.C.I.), dans laquelle le juge Dussault, C.C.I., a, sur la foi des faits qui lui avaient été présentés, convenu que le ministre avait eu raison de présumer que la voiture était utilisée par le contribuable surtout à des fins professionnelles mais que l'usage de la voiture entre le domicile et le lieu de travail était un usage personnel et, partant, représentait un avantage imposable. [TRADUCTION] “ Le fait que quelqu'un doive travailler à trois endroits différents ne change rien à cette proposition [...] ”
Je remarque que, dans sa décision, le juge Dussault, C.C.I., disait qu'il ne pouvait convenir avec le contribuable que les déplacements de ce dernier entre son domicile et un lieu de travail, soit un restaurant, correspondaient à un usage à des fins professionnelles, car on ne pouvait parvenir à cette conclusion en analysant les feuilles de route du contribuable.
[4] Voir, par exemple, The Oxford English Dictionary.
[5] Voir l'affaire Graves et al. v. The Queen, 90 DTC 6300, à la page 6305 (juge McKay). Aucun élément de preuve n'établit que M. McDonald n'indiquait sur ses feuilles de route que des estimations des distances parcourues.
[6] [1997] T.C.J. No. 1365. Voir aussi l'affaire Wood v. M.N.R., 87 DTC 312, page 313, juge Taylor, C.C.I.
[7] Le ministre a également établi à l'égard de l'appelant une cotisation au titre d'un avantage relatif au fonctionnement d'une automobile en vertu de l'alinéa 6(1)k). Cette disposition inclut dans le revenu tout avantage reçu par un employé du fait que son employeur paie les frais de fonctionnement d'un véhicule que l'employé utilise à des fins personnelles. L'alinéa 6(1)k) s'applique lorsqu'il est démontré que des frais raisonnables pour droit d'usage sont déterminés en vertu de l'alinéa 6(1)e), que les frais de fonctionnement d'une automobile mise à la disposition de l'employé ont été payés par l'employeur et que ces sommes n'ont pas été versées par le contribuable dans l'année ou dans les 45 jours suivant la fin de l'année. Le contribuable doit inclure dans son revenu une somme déterminée selon la formule spécifiée à l'alinéa 6(1)k).
Le montant correspondant à l'avantage est limité à la moitié des frais pour droit d'usage lorsque, dans l'année, le contribuable avise par écrit son employeur qu'il entend se prévaloir de l'alinéa 6(1)k), et que le véhicule “ sert principalement ” dans l'accomplissement des fonctions de l'employé. D'après les faits qui m'ont été présentés, M. McDonald se servait du véhicule principalement dans l'accomplissement des fonctions de son emploi. On ne m'a toutefois présenté aucun élément de preuve indiquant que M. McDonald avait avisé la CUT dans le délai prescrit de son intention de se prévaloir du sous-alinéa 6(1)k)(i). Évidemment, une telle notification ou l'absence d'une telle notification de la part de M. McDonald ne porte peut-être plus à conséquence.