Date : 20011019
Dossier : A-535-00
Ottawa (Ontario), le 19 octobre 2001
CORAM : LE JUGE ROTHSTEIN
LE JUGE SEXTON
LE JUGE EVANS
ENTRE :
TRANSCANADA PIPELINES LIMITED
appelante
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
JUGEMENT
L'appel est rejeté avec dépens.
« Marshall Rothstein »
Juge
Traduction certifiée conforme
Suzanne M. Gauthier, trad.a., LL.L.
Date : 20011019
Dossier : A-535-00
Référence neutre : 2001 CAF 314
CORAM : LE JUGE ROTHSTEIN
ENTRE :
TRANSCANADA PIPELINES LIMITED
appelante
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
Audience tenue à Calgary (Alberta), le 9 octobre 2001.
Jugement rendu à Ottawa (Ontario), le 19 octobre 2001.
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : LE JUGE ROTHSTEIN
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE SEXTON
LE JUGE EVANS
Date : 20011019
Dossier : A-535-00
Référence neutre : 2001 CAF 314
CORAM : LE JUGE ROTHSTEIN
LE JUGE SEXTON
LE JUGE EVANS
ENTRE :
TRANSCANADA PIPELINES LIMITED
appelante
et
SA MAJESTÉ LA REINE
intimée
MOTIFS DU JUGEMENT
LE POINT LITIGIEUX
[1] La question qui se pose dans cet appel est de savoir si, eu égard aux circonstances de l'affaire, le contribuable peut interjeter des appels multiples devant la Cour de l'impôt en se fondant sur les différentes questions que soulève une seule nouvelle cotisation.
LES FAITS
[2] Le 11 juillet 1995, le ministre du Revenu national a délivré à TransCanada Pipelines Limited (TCPL) des avis de nouvelle cotisation se rapportant aux années d'imposition 1989 et 1990 de cette dernière. Le 6 octobre 1995, TCPL a signifié des avis d'opposition au ministre du Revenu national pour chaque avis de nouvelle cotisation. Dans ses avis d'opposition, TCPL s'objectait à sept questions, en ce qui concerne la nouvelle cotisation relative à l'année 1989, et à quatre questions, en ce qui concerne la nouvelle cotisation relative à l'année 1990. Le ministre n'a pas modifié, annulé ou ratifié les nouvelles cotisations et il n'a pas établi une nouvelle cotisation comme le prévoit le paragraphe 165(3) de la Loi de l'impôt sur le revenu. (Selon le ministre, la chose était attribuable au fait que TCPL avait tardé à lui fournir des documents, des renseignements et des observations). Conformément à l'alinéa 169(1)b), TCPL a donc déposé des avis d'appel auprès de la Cour canadienne de l'impôt. L'avis d'appel se rapportant à l'année d'imposition 1989 a été déposé le 9 avril 1998 et celui qui se rapportait à l'année d'imposition 1990 a été déposé le 23 décembre 1996. Selon l'avis d'appel relatif à l'année d'imposition 1989, TCPL interjetait appel à l'égard de trois seulement des sept questions mentionnées dans l'avis d'opposition pertinent, et dans l'avis d'appel relatif à l'année d'imposition 1990, seulement deux des quatre questions qui étaient soulevées dans l'avis d'opposition pertinent étaient énoncées. Le 29 mai 1998, par une ordonnance de la Cour de l'impôt, les deux appels ont été consolidés. Les cinq questions qui étaient incluses dans l'appel qui en a résulté ont finalement été réglées le 20 mai 1999.
[3] À la suite du règlement du mois de mai 1999, le ministre a délivré, le 8 novembre 1999, de nouveaux avis de nouvelle cotisation pour les années d'imposition 1989 et 1990 de TCPL conformément au paragraphe 169(3) de la Loi de l'impôt sur le revenu. Le 16 décembre 1999, TCPL a signifié des avis d'opposition par suite de ces nouvelles cotisations, et elle a mentionné, comme motifs d'opposition, les autres questions (c'est-à-dire celles qu'elle n'avait pas incluses dans les appels antérieurs, mais qu'elle avait énoncées dans les avis d'opposition de 1995). Par une lettre datée du 13 janvier 2000, le ministre a informé TCPL qu'à son avis, les avis d'opposition n'étaient pas valides. Le 4 février 2000, TCPL a déposé un avis d'appel devant la Cour canadienne de l'impôt en ce qui concerne les autres questions. Le 12 avril 2000, le ministre a présenté devant la Cour de l'impôt une requête en vue de faire annuler l'avis d'appel. Le 29 août 2000, la Cour de l'impôt a annulé l'avis d'appel. La Cour est maintenant saisie en appel de cette décision de la Cour de l'impôt.
MOTIFS POUR LESQUELS TCPL N'A PAS INITIALEMENT INTERJETÉ APPEL À L'ÉGARD DE TOUTES LES QUESTIONS
[4] Les motifs pour lesquels TCPL a exclu les autres questions des avis d'appel qui ont été déposés en 1996 et en 1998 sont ci-après énoncés :
1. les questions qu'elle a incluses avaient une portée plus importante que les autres questions;
2. la preuve se rapportant aux questions incluses était plus limitée que la preuve qui se rapportait aux autres questions;
3. elle a limité les appels aux questions incluses en vue de tenter de simplifier et d'accélérer la procédure d'appel et d'éviter tout retard qui pourrait l'empêcher de présenter sa preuve;
4. elle croyait que les autres questions pouvaient être réglées; et
5. elle espérait économiser le temps et l'argent que le ministre, la Cour de l'impôt et elle-même devraient consacrer à un litige qui pourrait bien s'avérer inutile.
[5] Ces motifs, isolément ou ensemble, n'établissent pas qu'il était nécessairement pratique de ne pas inclure dans l'avis d'appel toutes les questions sur lesquelles TCPL entendait se fonder. À coup sûr, il aurait été prudent de porter toutes les questions en appel et d'établir ensuite l'ordre de priorité de certaines questions, en concluant une entente ou en demandant à la Cour de l'impôt de rendre une ordonnance, et de reporter les autres questions, de diviser l'appel devant la Cour de l'impôt en tenant des audiences distinctes pour les différents groupes de questions, ou de gérer de quelque autre façon l'appel pour qu'il puisse se dérouler de la façon la plus efficace possible.
[6] En outre, TCPL avait amplement été avisée que le ministre estimait qu'elle pouvait, et qu'elle devait, inclure toutes les questions dans l'avis d'appel. Dans une lettre que l'avocat du ministre a envoyée à l'avocat de TCPL le 18 mai 1998, TCPL a été informée que, selon le ministre, elle ne pouvait pas exclure certaines questions qui feraient subséquemment l'objet d'un avis d'appel additionnel si ces questions ne pouvaient pas être réglées. Dans cette lettre, l'avocat du ministre a confirmé qu'afin d'économiser du temps et de l'argent, le ministre était prêt à consentir à ce que TCPL modifie ses avis d'appel de façon à inclure les autres questions, à condition que TCPL le fasse avant les interrogatoires préalables. Dans cette lettre, l'avocat du ministre a également informé TCPL que, si elle signifiait un avis d'appel additionnel pour les autres questions, le ministre demanderait l'annulation ou la radiation de cet avis.
[7] Compte tenu des renseignements dont dispose la Cour, les actions de TCPL sont inexplicables. TCPL soutient que si la position du ministre avait été retenue, il aurait fallu attendre six mois afin de procéder aux interrogatoires préalables. Étant donné qu'en 1998, il s'était écoulé huit ou neuf ans depuis les années d'imposition en question et que TCPL a déposé en 1998 seulement son avis d'appel relatif à l'année d'imposition 1989, cet argument est peu solide. En n'incluant pas toutes les questions dans les avis d'appel qu'elle a déposés en 1996 et en 1998 et en n'acceptant pas l'offre du ministre de consentir à une modification des avis d'appel de façon à inclure les autres questions dans les appels, TCPL a occasionné un litige, un retard et des frais, contrairement à l'objectif qu'elle avait énoncé.
[8] Toutefois, l'avocat de TCPL dit que sa cliente a, sur le plan juridique, soit raison soit tort. Si elle a raison, TCPL a le droit de donner suite à l'avis d'appel du 4 février 2000 que la Cour de l'impôt a annulé. J'examinerai donc les arguments juridiques invoqués par TCPL.
ANALYSE
[9] TCPL affirme qu'elle a le droit d'interjeter appel à l'égard des autres questions en se fondant sur l'une ou l'autre de trois dispositions de la Loi de l'impôt sur le revenu :
1. l'alinéa 169(1)b);
2. l'alinéa 169(1)a);
3. le paragraphe 165(7).
1. L'alinéa 169(1)b)
[10] Le paragraphe 169(1) est ainsi libellé :
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169. (1) Lorsqu'un contribuable a signifié un avis d'opposition à une cotisation, prévu à l'article 165, il peut interjeter appel auprès de la Cour canadienne de l'impôt pour faire annuler ou modifier la cotisation: |
169. (1) Where a taxpayer has served notice of objection to an assessment under section 165, the taxpayer may appeal to the Tax Court of Canada to have the assessment vacated or varied after either |
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a) après que le ministre a ratifié la cotisation ou procédé à une nouvelle cotisation; b) après l'expiration des 90 jours qui suivent la signification de l'avis d'opposition sans que le ministre ait notifié au contribuable le fait qu'il a annulé ou ratifié la cotisation ou procédé à une nouvelle cotisation; toutefois, nul appel prévu au présent article ne peut être interjeté après l'expiration des 90 jours qui suivent la date où avis a été expédié par la poste au contribuable, en vertu de l'article 165, portant que le ministre a ratifié la cotisation ou procédé à une nouvelle cotisation. |
(a) the Minister has confirmed the assessment or reassessed, or (b) 90 days have elapsed after service of the notice of objection and the Minister has not notified the taxpayer that the Minister has vacated or confirmed the assessment or reassessed, but no appeal under this section may be instituted after the expiration of 90 days from the day notice has been mailed to the taxpayer under section 165 that the Minister has confirmed the assessment or reassessed. |
[11] TCPL soutient qu'en vertu de l'alinéa 169(1)b), elle peut déposer un avis d'appel à l'égard des questions qu'elle décide de porter en appel et déposer subséquemment des avis d'appel si elle décide d'en appeler des autres questions. Elle affirme qu'il n'y a rien à l'alinéa 169(1)b) qui empêche le dépôt de plus d'un avis d'appel et qu'aucun délai de prescription ne s'applique.
[12] À la suite du règlement des questions qui étaient incluses dans l'appel consolidé de TCPL, le ministre a délivré pour les années d'imposition 1989 et 1990 de l'appelante des avis de nouvelle cotisation dans lesquels la dette fiscale totale de TCPL pour les années en question était fixée. La délivrance des avis de nouvelle cotisation pour les années en question, le 8 novembre 1999, avait pour effet de remplacer les avis de nouvelle cotisation du 11 juillet 1995. Les avis de nouvelle cotisation du 11 juillet 1995 sont devenus nuls et la Cour de l'impôt ne pouvait accorder aucune réparation si un appel était interjeté à leur égard. Ces avis ont cessé d'exister lorsque les nouvelles cotisations du 8 novembre 1999 ont été établies et il n'y avait rien que la Cour de l'impôt puisse modifier ou renvoyer au ministre. Voir Abrahams (No. 1) c. Minister of National Revenue (1966), 66 D.T.C. 5451, page 5453 (C. de l'É.). Par conséquent, l'avis d'appel déposé par TCPL le 4 février 2000 n'est pas valide en ce qui concerne les nouvelles cotisations du 11 juillet 1995.
[13] TCPL soutient que les nouvelles cotisations du 11 juillet 1995 sont devenues nulles uniquement en ce qui concerne les questions qui ont été réglées et qu'elles continuent à s'appliquer aux autres questions. Toutefois, aucune distinction de ce genre n'est faite dans la décision Abrahams, précitée, ou dans une disposition pertinente de la Loi de l'impôt sur le revenu. Les nouvelles cotisations du 8 novembre 1999 ont remplacé en entier les nouvelles cotisations du 11 juillet 1995.
[14] Subsidiairement, TCPL affirme que son avis d'appel du 4 février 2000 s'applique aux avis de nouvelle cotisation délivrés par le ministre le 8 novembre 1999. Cet argument pose un problème en ce sens que les avis de nouvelle cotisation du 8 novembre 1999 ont été délivrés conformément au paragraphe 169(3), qui prévoit ce qui suit :
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169(3) Malgré l'article 152, en vue de régler un appel interjeté en application d'une disposition de la présente loi, le ministre peut établir à tout moment, avec le consentement écrit du contribuable, une nouvelle cotisation concernant l'impôt, les intérêts, les pénalités ou d'autres montants payables par le contribuable en vertu de la présente loi. |
169(3) Notwithstanding section 152, for the purpose of disposing of an appeal made under a provision of this Act, the Minister may at any time, with the consent in writing of the taxpayer, reassess tax, interest, penalties or other amounts payable under this Act by the taxpayer. |
[15] En vertu du paragraphe 165(1.2), aucune opposition ne peut être faite à l'encontre d'une cotisation établie en application du paragraphe 169(3). Le paragraphe 165(1.2) est ainsi libellé :
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165(1.2) Malgré les paragraphes (1) et (1.1), aucune opposition ne peut être faite par un contribuable à une cotisation établie en application des paragraphes 118.1(11), 152(4.2), 169(3) ou 220(3.1). Il est entendu que cette interdiction vaut pour les oppositions relatives à une question pour laquelle le contribuable a renoncé par écrit à son droit d'opposition. |
165(1.2) Notwithstanding subsections 165(1) and 165(1.1), no objection may be made by a taxpayer to an assessment made under subsection 118.1(11), 152(4.2),169(3) or 220(3.1) nor, for greater certainty, in respect of an issue for which the right of objection has been waived in writing by the taxpayer. |
[16] Étant donné que l'avis d'appel prévu à l'alinéa 169(1)b) est fondé sur le fait que le contribuable signifie un avis d'opposition, et puisqu'aucun avis d'opposition ne peut être signifié à l'encontre d'une cotisation établie en vertu du paragraphe 169(3), il n'existe aucun fondement justifiant la délivrance d'un avis d'appel en vertu de l'alinéa 169(1)b) à l'encontre des nouvelles cotisations du 8 novembre 1999. En d'autres termes, aucun appel ne peut être interjeté en vertu de l'alinéa 169(1)b) parce qu'aucun avis d'opposition valide ne pouvait être signifié à l'encontre d'une nouvelle cotisation établie en vertu du paragraphe 169(3). Eu égard aux circonstances de l'affaire, TCPL ne peut donc pas se prévaloir de l'alinéa 169(1)b).
[17] TCPL dit qu'elle a expressément limité son consentement aux questions qui ont été réglées, c'est-à-dire aux questions qu'elle a incluses dans ses avis d'appel 1996 et 1998. Selon elle, on ne peut pas dire que les nouvelles cotisations qui ont été établies le 8 novembre 1999 s'appliquent aux autres questions. Toutefois, les paragraphes 169(3) et 165(1.2) ne portent pas sur des questions précises. Le paragraphe 169(3) traite du règlement d'un appel et non de questions précises soulevées dans un appel. Les nouvelles cotisations du 8 novembre 1999 sont fondées sur le paragraphe 169(3) et, par application de la loi, aucune autre opposition ne peut être faite à leur encontre, et ce, quelle que soit l'intention du contribuable.
2. L'alinéa 169(1)a)
[18] L'alinéa 169(1)a) ne s'applique pas à l'appel interjeté par TCPL, et ce, pour la même raison que l'alinéa 169(1)b) ne s'applique pas. Les nouvelles cotisations du 11 juillet 1995 sont nulles par suite des nouvelles cotisations du 8 novembre 1999 et il n'y a rien dans ces nouvelles cotisations qui puisse faire l'objet d'un appel. Par conséquent, les avis d'opposition du 6 octobre 1995 se rapportant aux nouvelles cotisations du 11 juillet 1995 sont également nulles et ne peuvent pas constituer la condition nécessaire à l'appel prévu à l'alinéa 169(1)a). Quant aux nouvelles cotisations du 8 novembre 1999, le paragraphe 165(1.2) prévoit qu'aucune opposition ne peut être faite parce que ces nouvelles cotisations ont été établies en application du paragraphe 169(3). Étant donné que l'appel prévu à l'alinéa 169(1)a) est fondé sur le fait que le ministre a ratifié une cotisation ou qu'il a établi une nouvelle cotisation après la signification d'un avis d'opposition valide, et puisqu'aucun avis d'opposition valide de ce genre n'a été et n'aurait pu être signifié en l'espèce en raison de la décision Abrahams, précitée, et du paragraphe 165(1.2), aucun appel ne peut être interjeté en vertu de l'alinéa 169(1)a).
3. Le paragraphe 165(7)
[19] Enfin, l'appelante affirme qu'elle peut interjeter appel en raison du paragraphe 165(7), qui est ainsi libellé :
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(7) Lorsqu'un contribuable a signifié un avis d'opposition à une cotisation conformément au présent article et que, par la suite, le ministre procède à une nouvelle cotisation ou établit une cotisation supplémentaire concernant l'impôt, les intérêts, les pénalités ou autres montants que l'avis d'opposition visait et envoie au contribuable un avis de nouvelle cotisation ou de cotisation supplémentaire, le contribuable peut, sans signifier d'avis d'opposition à la nouvelle cotisation ou la cotisation supplémentaire: a) interjeter appel auprès de la Cour canadienne de l'impôt conformément à l'article 169; b) si un appel a déjà été interjeté auprès de la Cour canadienne de l'impôt relativement à cette cotisation, modifier l'avis d'appel en y joignant un appel relativement à la nouvelle cotisation ou à la cotisation supplémentaire, dans la forme et selon les modalités qui peuvent être fixées par la Cour canadienne de l'impôt. |
(7) Where a taxpayer has served in accordance with this section a notice of objection to an assessment and thereafter the Minister reassesses the tax, interest, penalties or other amount in respect of which the notice of objection was served or makes an additional assessment in respect thereof and sends to the taxpayer a notice of the reassessment or of the additional assessment, as the case may be, the taxpayer may, without serving a notice of objection to the reassessment or additional assessment, (a) appeal therefrom to the Tax Court of Canada in accordance with section 169; or (b) amend any appeal to the Tax Court of Canada that has been instituted with respect to the assessment by joining thereto an appeal in respect of the reassessment or the additional assessment in such manner and on such terms, if any, as the Tax Court of Canada directs. |
Le paragraphe 165(7) autorise l'introduction d'un appel sans signification préalable d'un avis d'opposition lorsque, après la signification d'un avis d'opposition initial, le ministre établit une nouvelle cotisation ou une cotisation supplémentaire. En pareil cas, le contribuable qui n'est toujours pas satisfait peut interjeter appel sans signifier un autre avis d'opposition.
[20] Toutefois, le paragraphe 165(7) ne s'applique pas de façon à permettre d'en appeler subséquemment d'une nouvelle cotisation établie en vertu du paragraphe 169(3) qui a pour effet de régler un appel antérieur. L'alinéa 165(7)a), dans son contexte, se rapporte à la réception d'une deuxième nouvelle cotisation avant le dépôt d'un avis d'appel. L'alinéa 165(7)b) se rapporte à la période qui suit le dépôt d'un avis d'appel, mais qui précède le règlement de l'appel. Le contribuable qui reçoit un avis de nouvelle cotisation au cours de cette période peut modifier l'appel de façon qu'il s'applique à des questions visées par la nouvelle cotisation. Le paragraphe 165(7) vise à économiser le temps et de l'argent qu'il faudrait consacrer au dépôt d'un autre avis d'opposition lorsque le ministre établit une nouvelle cotisation après qu'un avis d'opposition initial a été signifié et que le contribuable n'est toujours pas satisfait et qu'il n'a pas encore interjeté appel ou qu'il a interjeté appel, mais que cet appel n'a pas encore été réglé. Il ne s'applique après le règlement de l'appel et, en particulier, après le règlement prévu au paragraphe 169(3). En d'autres termes, le paragraphe 165(7) s'applique uniquement avant ou pendant la période où l'appel est encore en cours, mais il ne peut plus s'appliquer une fois que la procédure d'appel a été menée à terme. Eu égard aux circonstances de l'affaire, le paragraphe 165(7) n'aide pas TCPL.
CONCLUSION
[21] Contrairement à ce qu'a soutenu TCPL, l'appel prévu au paragraphe 169(1) ne porte pas sur des questions précises. Il vise à faire annuler ou modifier la cotisation. Par conséquent, un seul appel est nécessaire et un seul appel est prévu au paragraphe 169(1) à l'égard d'une cotisation. En tirant cette conclusion, je n'élimine pas la possibilité qu'une modification soit apportée à un avis d'appel en vue de soulever des questions additionnelles, à condition que cette modification soit faite en temps opportun et qu'elle soit demandée conformément aux Règles de la Cour de l'impôt. Toutefois, rien ne permet au contribuable d'interjeter des appels distincts en se fondant sur différentes questions comme TCPL a tenté de le faire en l'espèce.
[22] Pour ces motifs, l'appel est rejeté avec dépens.
« Marshall Rothstein »
Juge
« Je souscris à cet avis,
Le juge J. Edgar Sexton »
« Je souscris à cet avis,
Le juge John M. Evans »
Traduction certifiée conforme
Suzanne M. Gauthier, trad.a., LL.L.
COUR D'APPEL FÉDÉRALE
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER
DOSSIER : A-535-00
INTITULÉ : TransCanada Pipelines Limited
c.
Sa Majesté la Reine
LIEU DE L'AUDIENCE : Calgary (Alberta)
DATE DE L'AUDIENCE : le 10 octobre 2001
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : Monsieur le juge Rothstein
Y ONT SOUSCRIT : le juge Sexton
le juge Evans
DATE DES MOTIFS : le 19 octobre 2001
COMPARUTIONS :
M. Mendy Chernos POUR L'APPELANTE
M. Michael Flatters
Mme Deborah Horowitz POUR L'INTIMÉE
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
McCarthy Tétrault POUR L'APPELANTE
Calgary (Alberta)
M. Morris Rosenberg POUR L'INTIMÉE
Sous-procureur général du Canada
Ottawa (Ontario)