Date : 20030408
Dossier : A-347-02
WINNIPEG (MANITOBA), le 8 avril 2003
CORAM : LE JUGE DÉCARY
LE JUGE LINDEN
LE JUGE NOËL
ENTRE :
DON DEPTUCK
demandeur
et
SA MAJESTÉ LA REINE
défenderesse
JUGEMENT
La demande de contrôle judiciaire est accueillie strictement pour supprimer de la décision contestée les dépens adjugés contre le demandeur.
La demande est rejetée à l'égard de toute autre matière et les dépens devant la Cour sont adjugés contre le demandeur.
« Robert Décary »
Juge
Traduction certifiée conforme
Suzanne M. Gauthier, trad. a., LL.L.
Date : 20030408
LE JUGE LINDEN
ENTRE :
DON DEPTUCK
demandeur
et
SA MAJESTÉ LA REINE
défenderesse
Audience tenue à Vancouver (Colombie-Britannique), le 27 mars 2003.
Jugement prononcé à Winnipeg (Manitoba), le 8 avril 2003.
MOTIFS DU JUGEMENT : LE JUGE NOËL
Y ONT SOUSCRIT : LE JUGE DÉCARY
LE JUGE LINDEN
Date: 20030408
CORAM : LE JUGE DÉCARY
LE JUGE LINDEN
LE JUGE NOËL
ENTRE :
DON DEPTUCK
demandeur
et
SA MAJESTÉ LA REINE
défenderesse
MOTIFS DU JUGEMENT
[1] La Cour est saisie d'une demande de contrôle judiciaire à l'encontre d'une décision, prise selon la procédure informelle (Deptuck c. Canada [2002] D.T.C. 1835; [2002] 3 C.T.C. 2396), par laquelle le juge O'Connor de la Cour canadienne de l'impôt a rejeté l'appel du demandeur à l'égard d'une nouvelle cotisation établie pour l'année 1983 et accordé les dépens à la défenderesse.
Contexte
[2] Le litige porte sur la question de savoir si l'acquisition de biens particuliers par une société de personnes est assujettie à la règle du lien de dépendance prévue à l'alinéa 69(1)a) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la Loi) et, le cas échéant, si le juge de la Cour de l'impôt a eu raison de conclure que l'opération en cause était une opération avec lien de dépendance.
[3] Le juge de la Cour de l'impôt a estimé que les faits et les questions litigieuses en appel avaient été examinés et tranchés de manière définitive dans Madsen c. La Reine, 98 D.T.C. 1668, laquelle décision a été confirmée en appel dans Chutka c. La Reine, 2001 D.T.C. 5093. Il a rejeté l'appel en invoquant que la décision susmentionnée, rendue par la Cour d'appel fédérale, tranchait le litige dont il avait été saisi.
[4] Nul besoin d'exposer de nouveau le contexte factuel, lequel est décrit en détail dans la décision faisant l'objet du présent contrôle judiciaire. Il suffit de dire pour les besoins de la présente affaire que, dans Chutka, la Cour a jugé que l'opération faisant l'objet du présent litige, à laquelle Inter-Teck Oil Limited Partnership (ITOLP) et International Resource Recovery Inc. (IRRI) étaient parties, n'était pas une opération sans lien de dépendance. Elle en est arrivée à cette conclusion en raison du fait que, au moment de l'opération (le 10 novembre 1982), le vendeur, IRRI, appartenait à Jagroop S. Gill, lequel était aussi le seul commanditaire de l'ITOLP et contrôlait son commandité, Inter-Teck Management Ltd. (ITML).
[5] Après avoir tiré cette conclusion, la Cour a confirmé dans l'arrêt Chutka que le ministre avait eu raison d'invoquer l'alinéa 69(1)a) comme il l'avait fait pour réduire le prix d'achat des biens acquis par l'ITOLP (6 850 000 $) à un montant égal à leur juste valeur marchande (442 000 $).
Dispositions législatives pertinentes
[6] Les dispositions pertinentes sont rédigées comme suit :
Loi de l'impôt sur le revenu
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69(1) Sauf disposition contraire expresse de la présente loi : (a) le contribuable qui a acquis un bien auprès d'une personne avec laquelle il avait un lien de dépendance pour une somme supérieure à la juste valeur marchande de ce bien au moment de son acquisition est réputé l'avoir acquis pour une somme égale à cette juste valeur marchande;
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69(1) Except as expressly otherwise provided in this Act, (a) where a taxpayer has acquired anything from a person with whom the taxpayer was not dealing at arm's length at an amount in excess of the fair market value thereof at the time the taxpayer so acquired it, the taxpayer shall be deemed to have acquired it at that fair market value;
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96(1) Lorsqu'un contribuable est un associé d'une société de personnes, son revenu, le montant de sa perte autre qu'une perte en capital, de sa perte en capital nette, de sa perte agricole restreinte et de sa perte agricole, pour une année d'imposition, [...], est calculé comme si : (a) la société de personnes était une personne distincte résidant au Canada; (b) l'année d'imposition de la société de personnes correspondait à son exercice; (c) chaque activité de la société de personnes (y compris une activité relative à la propriété de biens) était exercée par celle-ci en tant que personne distincte, et comme si était établi le montant : (i) de chaque gain en capital imposable et de chaque perte en capital déductible de la société de personnes, découlant de la disposition de biens, (ii) de chaque revenu et perte de la société de personnes afférents à chacune des autres sources ou à des sources situées dans un endroit donné, pour chaque année d'imposition de la société de personnes; |
96(1) Where a taxpayer is a member of a partnership, the taxpayer's income, non-capital loss, net capital loss, restricted farm loss and farm loss, if any, for a taxation year, ..., shall be computed as if (a) the partnership were a separate person resident in Canada; (b) the taxation year of the partnership were its fiscal period; (c) each partnership activity (including the ownership of property) were carried on by the partnership as a separate person, and a computation were made of the amount of (i) each taxable capital gain and allowable capital loss of the partnership from the disposition of property, and (ii) each income and loss of the partnership from each other source or from sources in a particular place, for each taxation year of the partnership; |
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248(1) Les définitions qui suivent s'appliquent à la présente loi.
« personne » Sont comprises parmi les personnes tant les sociétés que les entités exonérées de l'impôt prévu à la partie I sur tout ou partie de leur revenu imposable par l'effet du paragraphe 149(1), ainsi que les héritiers, exécuteurs testamentaires, administrateurs ou autres représentants légaux d'une personne, selon la loi de la partie du Canada visée par le contexte. La notion est visée dans des formulations générales, impersonnelles ou comportant des pronoms ou adjectifs indéfinis.
« contribuables » Sont comprises parmi les contribuables toutes les personnes, même si elles ne sont pas tenues de payer l'impôt. |
248(1) In this Act,
"person", or any word or expression descriptive of a person, includes any corporation, and any entity exempt, because of subsection 149(1), from tax under Part I on all or part of the entity's taxable income and the heirs, executors, administrators or other legal representatives of such a person, according to the law of that part of Canada to which the context extends;
"taxpayer" includes any person whether or not liable to pay tax; |
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251(1) Aux fins de la présente loi, (a) des personnes liées sont réputées avoir entre elles un lien de dépendance; et (b) la question de savoir si des personnes non liées entre elles n'avaient aucun lien de dépendance à une date donnée est une question de fait. |
251(1) For the purposes of this Act, (a) related persons shall be deemed not to deal with each other at arm's length; (b) it is a question of fact whether persons not related to each other were at a particular time dealing with each other at arm's length. |
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(2) Aux fins de la présente loi, des « personnes liées » ou des personnes liées entre elles, sont (a) des particuliers unis par les liens du sang, du mariage ou de l'adoption; b) une corporation et (i) une personne qui contrôle la corporation si cette dernière est contrôlée par une personne, (ii) une personne qui est membre d'un groupe lié qui contrôle la corporation, ou (iii) toute personne liée à une personne visée au sous-alinéa (i) ou (ii); (c) deux corporations quelconques (i) si elles sont contrôlées par la même personne ou le même groupe de personnes, |
(2) For the purpose of this Act, "related persons", or persons related to each other, are (a) individuals connected by blood relationship, marriage or adoption; (b) a corporation and (i) a person who controls the corporation, if it is controlled by one person, (ii) a person who is a member of a related group that controls the corporation, or (iii) any person related to a person described in subparagraph (i) or (ii); (c) any two corporations (i) if they are controlled by the same person or group of persons, |
Règlement de l'impôt sur le revenu
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1102(1a) Lorsqu'un contribuable est associé d'une société de personnes, les catégories de biens définies dans la présente partie et dans l'annexe II seront réputées ne comprendre aucun bien constituant une participation du contribuable dans un bien amortissable d'une société de personnes appartenant à la société de personnes. |
1102(1a) Where the taxpayer is a member of a partnership, the classes of property described in this Part and in Schedule II shall be deemed not to include any property that is an interest of the taxpayer in depreciable property that is partnership property of the partnership. |
Arguments à l'appui de la demande
[7] À l'appui de sa demande de contrôle judiciaire, le demandeur allègue que le juge de la Cour de l'impôt a mal interprété la décision Chutka en concluant qu'elle confirmait la nouvelle cotisation en cause. Selon le demandeur, l'application stricte du critère énoncé dans Chutka a l'effet inverse (mémoire du demandeur, paragraphe 6).
[8] Plus particulièrement, le demandeur allègue que, s'il est opportun de considérer les associés dans l'application de l'alinéa 69(1)a), tel qu'il a été établi dans l'arrêt Chutka, l'opération, dans la mesure où elle le concerne comme associé, était une opération sans lien de dépendance puisqu'il n'avait aucun lien avec M. Gill, l'IRRI ou l'ITML (mémoire des faits et du droit, paragraphe 7). Toutefois, le demandeur ajoute que l'application du critère du lien de dépendance aux associés est manifestement injustifiée car il en résulterait que les associés sans lien de dépendance acquerraient les biens au prix d'achat et que les associés avec lien de dépendance acquerraient les mêmes biens à la juste valeur marchande, une situation que le Parlement n'a manifestement pas envisagée. Selon le demandeur, le critère du lien de dépendance, à supposer qu'il s'applique, doit être appliqué au niveau de la société de personnes (mémoire du demandeur, paragraphe 8).
[9] Ceci dit, le demandeur maintient que le concept du lien de dépendance s'applique seulement à des personnes (voir le paragraphe 251(1)) et, comme une société de personnes n'est pas « présumée » être une personne, ce concept ne peut être appliqué aux sociétés de personnes (mémoire du demandeur, paragraphe 9).
Analyse et décision
[10] En ce qui a trait au dernier argument, les alinéas 96(1)a) et c) prévoient respectivement que, lorsqu'un contribuable est un associé d'une société de personnes, son revenu est calculé « comme si [¼] la société de personnes était une personne distincte [¼] » et « comme si [¼] chaque activité de la société de personnes (y compris une activité relative à la propriété de biens) était exercée par celle-ci en tant que personne distincte » (non souligné dans l'original). Ces mots ont le même effet qu'une disposition déterminative dans le cadre restreint prévu par l'article 96. À mon avis, il s'ensuit que, en l'absence d'indications contraires, une société de personnes doit être considérée comme une personne distincte pour le calcul du revenu si bien que les règles prescrites à la Section B (Calcul du revenu), notamment l'alinéa 69(1)a), s'appliquent à une société de personnes comme s'il s'agissait d'une personne.
[11] La Cour dans la décision Chutka paraissait préoccupée par le fait que l'alinéa 69(1)a) s'applique à un « contribuable » et qu'une société de personnes, même si elle est considérée comme une personne, n'est pas un « contribuable » . Toutefois, cette préoccupation est complètement atténuée par le fait que le terme « contribuable » , au sens du paragraphe 248(1), s'entend de « toutes les personnes, même si elles ne sont pas tenues de payer de l'impôt » . Dans le même ordre d'idées, le fait qu'une société de personnes ne figure pas parmi les personnes qui sont réputées, sous le régime de l'alinéa 251(1)a), avoir un lien de dépendance ne signifie pas qu'elle est exemptée de la règle du lien de dépendance lorsque les faits nécessaires pour entraîner son application sont présents. Rien n'empêche l'application de l'alinéa 69(1)a) à une société de personnes. Il est tout simplement inconcevable que le Parlement, tout en considérant une société de personnes comme une personne pour le calcul du revenu, ait écarté l'application du principe du lien de dépendance, une règle fondamentale dans le calcul du revenu.
[12] Il semble par conséquent évident que, dans la décision Chutka, la Cour a à juste titre statué que la règle du lien de dépendance énoncée à l'alinéa 69(1)a) était applicable à l'opération en cause. En ce qui a trait au niveau auquel cette règle doit être appliquée, la décision Chutka n'a aucune incidence puisqu'il s'agissait d'une opération avec lien de dépendance, tant du point de vue des associés que de la société de personnes.
[13] Toutefois, il semble évident que, considérant le paragraphe 96(1), la règle du lien de dépendance, laquelle intervient à l'étape du calcul du revenu, doit être appliquée à la société de personnes plutôt qu'aux associés. Le paragraphe 96(1) prévoit le simple calcul du revenu au niveau de la société de personnes, lequel exige que le bien de la société de personnes soit maintenu à un coût uniforme (l'alinéa 1102(1a) du Règlement évoque ce traitement relativement au bien amortissable détenu par une société de personnes).
[14] La question à laquelle il faut répondre pour appliquer l'alinéa 69(1)a) est de savoir si un contribuable - lequel, tel qu'il a été noté, s'entend d'une personne et, par conséquent, d'une société de personnes pour l'application de l'article 96 - a acquis un bien d'une personne avec laquelle il avait un lien de dépendance pour une somme supérieure à la juste valeur marchande de ce bien au moment de son acquisition.
[15] Afin de répondre à cette question, il faut identifier l'âme dirigeante des parties à la transaction. Si l'âme dirigeante du vendeur est la même que celle de l'acquéreur et si la contrepartie payée est excessive, la disposition s'applique.
[16] Dans la présente affaire, il ne peut faire de doute que l'âme dirigeante de l'IRRI et de l'ITOLP était la même puisque M. Gill contrôlait ces deux sociétés et, en fait, était la seule personne à participer à la décision de l'ITOLP d'acquérir les biens au prix déclaré. Le juge de la Cour de l'impôt a par conséquent tiré la bonne conclusion lorsqu'il a estimé, en s'appuyant sur la décision Chutka, que l'opération était visée par l'alinéa 69(1)a).
[17] Subsidiairement, le demandeur fait valoir que la preuve dont la Cour de l'impôt a été saisie dans la présente affaire (par opposition à celle présentée dans Chutka) montre qu'au moment de l'acquisition, l'ITOLP comptait d'autres commanditaires dont trois n'avaient pas de lien avec M. Gill et détenaient 9 des 12 unités de société en commandité émises par l'ITOLP. Selon le demandeur, le juge de la Cour de l'impôt a fait erreur en méconnaissant le fait que l'ITOLP était majoritairement contrôlée par ces personnes à la date de la transaction (mémoire du demandeur, paragraphe 10).
[18] Pour répondre laconiquement à cet argument, on peut dire qu'il n'existe pas de preuve que ces autres associés avaient un mot à dire dans la décision d'acquérir les biens au prix déclaré. Quoi qu'il en soit, le juge de la Cour de l'impôt avait qualité pour trancher que le demandeur n'avait pas réussi à établir que ces personnes étaient des associés dans l'ITOLP le 10 novembre 1982, date à laquelle les biens en cause ont été acquis (motifs, paragraphe 8).
[19] Pour en arriver à cette conclusion, le juge de la Cour de l'impôt s'est largement inspiré des observations de l'avocate de la défenderesse (motifs, paragraphe 5), lesquelles révélaient que, même si les personnes en question étaient en fin de compte devenues des associés dans l'ITOLP, elles avaient initialement souscrit à une entité portant un nom différent (à savoir l'Inter-Teck Oil Partnership, au lieu de l'ITOLP). L'avocate a en outre allégué ce qui suit :
[traduction]
Je proposerais qu'il est raisonnable de conclure que, à un certain moment, ces investisseurs initiaux qui ont signé avec Inter-Teck Oil Partnership sont devenus à un moment donné des associés de la société en commandite, Inter-Teck Oil Limited Partnership. Nous ne savons pas ni ne pouvons prouver à quel moment cela s'est produit. Cela a dû se produire à un moment donné, parce que les certificats indiquent que ces personnes sont, à un certain moment, des commanditaires. C'est à un moment beaucoup plus tard dans l'affaire et j'en discuterai lorsque j'examinerai les dispositions de la Partnership Act. Mais ces personnes, à un certain moment, sont apparemment bel et bien devenues parties à la société en commandite.
[20] L'avocate a également fait allusion à la preuve qui démontrait que, dans le cas de certains investisseurs, le bulletin initial de souscription à l'Inter-Teck Oil Partnership a été remplacé par un nouveau bulletin au nom de l'ITOLP. L'avocate a fait les remarques suivantes à ce propos :
[traduction]
À l'heure actuelle, malheureusement, nous n'avons pas les bulletins de remplacement en ce qui concerne M. Deptuck ou en ce qui concerne Mme Ward ou M. Turner (les autres associés sans lien de dépendance) et il semble que la preuve démontre essentiellement que ces témoins qui ont comparu devant le tribunal n'avaient pas d'autres documents que ceux fournis par mon ami. Bien entendu, comme c'est toujours le cas dans ce genre d'affaire, [¼] les difficultés sont créées par le simple écoulement du temps. Mais, il est évident, pour l'esprit juridique méthodique, qu'il aurait été logique d'avoir des documents courants faisant en sorte que les gens qui ont signé avec Inter-Teck Oil Partnership soient désignés comme membres de la société en commandite actuelle.
Il convient de noter que M. Gill a affirmé dans son témoignage que des bulletins révisés avaient été délivrés à tous les souscripteurs initiaux (dossier de la demande, page 391).
[21] L'avocate a également fait allusion au certificat déposé auprès du registraire des sociétés, le 10 novembre 1982, lequel désigne M. Gill comme seul commanditaire, avant de signaler le problème suivant :
[traduction]
Nous avons maintenant certains autres problèmes ici, [¼] avec les faits. Nous savons que le contrat de société en commandite prévoit des apports de 25 000 $. Et lorsque nous examinons le certificat de société en commandite (onglet 2 de l'appelant), il est également fait allusion aux apports en capital de 25 000 $. Maintenant, M. Gill a informé le tribunal que - enfin, il avait conclu qu'il était impossible pour les investisseurs qu'il considérait de fournir la somme de 25 000 $, aussi a-t-il réduit ce montant à 6 250 $. Les bulletins de souscription du genre (pièce 1 de l'appelant ou pièce 2 de l'intimée) font état de ce plus petit montant de 6 250 $. Les documents déposés auprès du registraire des sociétés le 10 novembre 1982 font toujours état d'une somme de 25 000 $. Donc, d'une part, M. Gill conclu l'entente avec les investisseurs pour la somme de 6 250 $ et, d'autre part, presque simultanément, sous un autre nom d'entité, il fait les arrangements nécessaires pour avoir des investisseurs à 25 000 $.
[22] L'avocate a finalement fait valoir ce qui suit :
[traduction]
[¼] Voilà sous quel couvert la société en commandite a été présentée au registraire des sociétés. Ce sont les gens qui étaient les associés à cette date. C'est la date à laquelle le matériel est vendu. Et, oui, le ministre a présumé qu'à une date ultérieure, ces autres personnes, notamment Mme Ward et M. Turner, sont devenues des associés de la société en commandite, mais il n'existe certainement pas de preuve qu'elles étaient des associés de l'Inter-Teck Oil Limited Partnership le 10 novembre 1982.
[23] Cela illustre le contexte à propos duquel le juge de la Cour de l'impôt a refusé d'accepter que les personnes en question, lesquelles sont en fin de compte devenues des commanditaires de l'ITOLP, avaient ce statut le 10 novembre 1982 lorsque les biens en cause ont été acquis.
[24] Le demandeur prie la Cour de conclure différemment sur ce point précis. Bien qu'il semble évident que les trois personnes en question sont devenues des associés de l'ITOLP avant la fin de 1982 (puisqu'elles ont participé aux pertes de la société en commandite pour cet exercice), la question de savoir si ces personnes étaient devenues des associés de l'ITOPL le 10 novembre 1982 est une question de fait à l'égard de laquelle la Cour ne peut intervenir en l'absence d'une erreur manifeste. Aucune erreur du genre n'a été établie. Compte tenu de la preuve, il était loisible au juge de la Cour de l'impôt de décider que le demandeur n'avait pas réussi à établir que les trois personnes en question étaient des associés à la date de la transaction.
[25] Finalement, l'argument selon lequel l'achat subséquent d'unités de l'ITOLP par les 154 souscripteurs qui sont devenus associés établit irréfutablement que la juste valeur marchande des biens était égale au prix de l'opération est mal fondé. À cet égard, il suffit de noter que le présent litige porte sur la valeur des biens achetés par l'ITOLP le 10 novembre 1982 et non sur la valeur des unités achetées par les investisseurs à une date subséquente.
[26] Le demandeur a soulevé comme autre motif de contrôle judiciaire l'adjudication des dépens. Compte tenu du fait que l'appel a été entendu sous le régime de la procédure informelle, le demandeur allègue que le juge de la Cour de l'impôt n'était pas autorisé à accorder les dépens à la défenderesse. La défenderesse admet que l'ordonnance relative aux dépens ne saurait être maintenue. L'ordonnance relative aux dépens devrait par conséquent être annulée.
[27] Hormis la question précédente, je rejetterais la demande de contrôle judiciaire avec dépens.
« Marc Noël »
Juge
« Je souscris aux présents motifs,
Robert Décary, juge »
« Je souscris aux présents motifs,
A.M. Linden, juge »
Traduction certifiée conforme
Suzanne M. Gauthier, trad. a., LL.L.
COUR FÉDÉRALE DU CANADA
SECTION D'APPEL
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER
DOSSIER : A-347-02
INTITULÉ : Don Deptuck c. Sa Majesté la Reine
LIEU DE L'AUDIENCE : Vancouver (Colombie-Britannique)
DATE DE L'AUDIENCE : Le 27 mars 2003
MOTIFS DU JUGEMENT : Monsieur le juge Noël
Y ONT SOUSCRIT : Monsieur le juge Décary
Monsieur le juge Linden
DATE DES MOTIFS : Le 8 avril 2003
COMPARUTIONS :
M. Timothy W. Clarke POUR LE DEMANDEUR
Mme Margaret E. T. Clare POUR LA DÉFENDERESSE
Mme Johanna Russell
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
Bull Housser & Tupper POUR LE DEMANDEUR
Vancouver
M. Morris Rosenberg POUR LA DÉFENDERESSE
Sous-procureur général du Canada