Décisions de la Cour d'appel fédérale

Cour d’appel fédérale

Federal Court of Appeal

 

Date : 20090218

Dossier : A-117-08

Référence : 2009 CAF 49

 

CORAM :      LE JUGE NOËL

                        LE JUGE NADON

                        LE JUGE PELLETIER

 

ENTRE :

TELUS COMMUNICATIONS (EDMONTON) INC.

appelante

et

SA MAJESTÉ LA REINE

intimée

 

 

 

Audience tenue à Edmonton (Alberta), le 12 février 2009.

Jugement rendu à Ottawa (Ontario), le 18 février 2009.

 

MOTIFS DU JUGEMENT :                                                                                      LE JUGE NOËL

Y ONT SOUSCRIT :                                                                                            LE JUGE NADON

LE JUGE PELLETIER

 

Cour d’appel fédérale

Federal Court of Appeal

Date : 20090218

Dossier : A-117-08

Référence : 2009 CAF 49

 

CORAM :      LE JUGE NOËL

                        LE JUGE NADON

                        LE JUGE PELLETIER

 

ENTRE :

TELUS COMMUNICATIONS (EDMONTON) INC.

appelante

et

SA MAJESTÉ LA REINE

intimée

 

 

MOTIFS DU JUGEMENT

LE JUGE NOËL

 

[1]               Il s’agit d’un appel interjeté par Telus Communications (Edmonton) Inc. (l’appelante ou Telus) d’une décision du juge Hershfield de la Cour canadienne de l’impôt (le juge de la Cour de l’impôt) rejetant essentiellement l’appel de Telus à l’égard d'une nouvelle cotisation établie par le ministre du Revenu national (le ministre) en vertu de la Loi sur la taxe d’accise, L.R.C. 1985, ch. E‑15 (la Loi), pour la période allant du 1^er mars au 31 décembre 1995. Plus particulièrement, l’appelante conteste la conclusion du juge de la Cour de l’impôt selon laquelle l’appelante n’a pas droit à un remboursement ou à une réduction d’un montant de 1 849 230,75 $ au titre de la taxe nette conformément au paragraphe 261(1) de la Loi.

 

FAITS PERTINENTS

 

[2]               L’appelante a conclu un contrat visant l’achat de certains actifs liés aux télécommunications d’Edmonton Telephones Corporation (Ed Tel). Avec prise d’effet le 10 mars 1995, l’appelante a acquis l’entreprise, les biens, les actifs et les droits d’Ed Tel dans leur totalité, y compris la survaleur se rapportant aux activités liées à un central téléphonique local autrefois exploité par Ed Tel au moyen d’un arrangement en vertu de la Loi canadienne sur les sociétés par action, L.R.C. 1985, ch. C-44 (l’arrangement).

 

[3]               Des choix conjoints ont été effectués en vertu du paragraphe 167(1) de la Loi et, par conséquent, aucune taxe n’était payable à l’égard de la fourniture des actifs d’Ed Tel à l’intention de l’appelante.

 

[4]               Avant l’acquisition, Ed Tel avait commandé des fournitures dans le cours normal de l’exploitation de l’entreprise. Toutes les fournitures ici en cause (les « Fournitures ») ont été commandées par Ed Tel et effectuées par des fournisseurs avant le 10 mars 1995, date de prise d’effet de l’acquisition. Aucune des Fournitures n’avait été payée lors de l’acquisition.

 

[5]               L’appelante devait payer le prix d’achat de l’entreprise qu’elle avait acquise à la date de prise d’effet en émettant des actions et des titres d’emprunt et en prenant en charge le passif d’Ed Tel, y compris l’obligation qui incombait à Ed Tel de payer les Fournitures.

 

[6]               Ed Tel n’était pas dégagée de son obligation contractuelle envers les fournisseurs et aucune relation contractuelle n’a été établie entre les fournisseurs et l’appelante.

 

[7]               Conformément à son engagement, l’appelante a payé les Fournitures, y compris la TPS facturée à l’égard de celles‑ci, après le 10 mars 1995 dans le cours ordinaire de l’exploitation de l’entreprise qu’elle avait acquise d’Ed Tel.

 

[8]               L’appelante a demandé des crédits de taxe sur les intrants (CTI) à l’égard des paiements ainsi effectués au titre de la TPS au motif qu’elle était l’« acquéreur » des Fournitures et qu’elle n’aurait droit à un remboursement ou à une réduction de ce montant d’aucune manière. Ed Tel, pour sa part, n’a pas demandé de CTI à l’égard des Fournitures.

 

[9]               Le ministre a refusé d’octroyer les CTI demandés par l’appelante au motif que cette dernière n’était pas l’« acquéreur » des Fournitures et qu’elle n’avait donc pas droit aux CTI. De plus, le ministre a refusé de reconnaître à l’appelante le droit à un remboursement ou à une réduction en vertu de la Loi.

 

 

[10]           La nouvelle cotisation a été confirmée ultérieurement et l’appelante a porté l’affaire devant la Cour canadienne de l’impôt.

 

DISPOSITIONS LÉGISLATIVES PERTINENTES

 

[11]           L’article 165 de la Loi prévoit que l’« acquéreur » d’une fourniture taxable est tenu de payer une taxe (TPS). La règle générale régissant le droit aux CTI et le calcul de ceux-ci sont énoncés au paragraphe 169(1) :

 

 

[12]           L’article 123 de la Loi définit le mot « acquéreur » comme suit :

 

 

[13]           Le remboursement ou la réduction de la taxe nette est prévu au paragraphe 261(1) :

 

 

[14]           Lorsque le ministre établit qu’une personne a droit à un remboursement conformément au paragraphe 261(1), mais qu’elle ne l’a pas demandé, le paragraphe 296(4.1), dans sa version en vigueur à l’époque pertinente (maintenant le paragraphe 296(2.1)), permet au ministre de déduire le remboursement non demandé de toute obligation non réglée conformément à la partie IX de la Loi :

 

 

[15]           Le paragraphe 296(2.1), qui remplace le paragraphe 296(4.1) depuis le 1^er juillet 1996, a essentiellement le même sens :

 

 

[16]           Il convient également de reproduire l’alinéa 263b), lequel prévoit qu’un remboursement en application du paragraphe 261(1) de la Loi est assujetti à la restriction suivante :

 

DÉCISION DE LA COUR DE L’IMPÔT

 

[17]           En ce qui concerne le premier motif de rejet, le juge de la Cour de l’impôt a conclu que seul l’« acquéreur » des Fournitures peut demander un CTI. Même si le paragraphe 169(1) ne contient aucune mention expresse d’un « acquéreur », la disposition permet d’accorder un CTI à une personne « relativement à un bien ou à un service qu’elle importe ou qui lui est fourni ». La définition du mot « acquéreur » comprend « la mention d'une personne au profit de laquelle une fourniture est effectuée ». Les Fournitures en l’espèce ont été effectuées à l’intention d’Ed Tel, donc la personne à laquelle on fait référence au paragraphe 169(1) doit être considérée comme étant Ed Tel à titre d’« acquéreur » (paragraphes 7 à 24 des motifs).

 

[18]           Après avoir conclu que l’appelante avait droit à certains rajustements qui ne sont plus en litige dans le présent appel (paragraphes 25 à 37 des motifs), le juge de la Cour de l’impôt a alors examiné la question de savoir si l’appelante avait par ailleurs droit au montant demandé au titre du paragraphe 261(1). Il a tout d’abord reconnu que le libellé de la disposition, interprété isolément, pourrait permettre à l’appelante d’obtenir un remboursement ou une réduction. Toutefois, une telle interprétation donnerait des résultats absurdes. Plus particulièrement, le juge a noté que pour permettre un remboursement lorsque l’obligation d’un « acquéreur » au sens de la Loi a été acquittée par un non-acquéreur de la fourniture, il faudrait que le ministre examine la source de chaque versement afin de s’assurer que le montant versé pour une fourniture n’aura pas à être rendu en tant que remboursement avant que l’« acquéreur » fasse l’objet d’une cotisation (paragraphe 43 des motifs).

 

[19]           Le paiement effectué par l’appelante visait à éteindre l’obligation d’Ed Tel en vertu de la Loi. Le mécanisme des CTI énoncé dans la Loi (c.-à-d. le paragraphe 169(1)) constitue le seul moyen aux fins du rapprochement de pareils paiements (paragraphe 44 des motifs). Le juge de la Cour de l’impôt a conclu qu’en fin de compte, Ed Tel n’a jamais coopéré avec l’appelante en vue de lui permettre de bénéficier de la réparation que cette dernière aurait dû obtenir aux termes de l’arrangement si celui‑ci avait été structuré d’une façon appropriée (idem).

 

[20]           Le juge de la Cour de l’impôt a poursuivi en concluant que la personne mentionnée dans le paragraphe 261(1) de la Loi comme étant la personne qui a effectué le paiement n’est pas celle qui fait le paiement, mais plutôt la personne pour le compte de laquelle le paiement est effectué. En l’espèce, le paiement a été effectué pour le compte d’Ed Tel et, par conséquent, l’appelante n’avait pas droit au remboursement (paragraphe 45 des motifs).

 

ERREURS ALLÉGUÉES

 

[21]           L’appelante ne conteste plus la partie de la décision du juge de la Cour de l’impôt portant qu’Ed Tel étant le seul « acquéreur » des Fournitures, elle avait droit de demander des CTI conformément au paragraphe 169(1). L’appel vise uniquement la conclusion du juge de la Cour de l’impôt selon laquelle l’appelante n’avait pas droit à un remboursement ou à une réduction du montant demandé au titre du paragraphe 261(1).

 

[22]           L’appelante soutient que la question pertinente sur laquelle le juge de la Cour de l’impôt était appelé à se prononcer en vertu du paragraphe 261(1) et de l’ancien paragraphe 296(4.1), était de savoir si l’appelante avait payé un montant au titre de la TPS qui n’était pas un montant dont elle était redevable selon la Loi. Les circonstances dans lesquelles le paiement a été effectué ne sont pas pertinentes puisque le paragraphe 261(1) de la Loi prévoit qu’un tel montant puisse avoir été payé « par erreur ou autrement ».

 

[23]           L’examen du droit au remboursement en vertu de l’article 261(1) doit se concentrer sur la personne qui a payé un montant, soit l’appelante en l’espèce. Une fois cet élément établi, la seule question qui reste à trancher consiste à déterminer si le paiement a été fait : 1) au titre de la taxe et 2) alors qu’elle n’avait pas à le payer ou à le verser. L’appelante soutient qu’il n'est pas nécessaire de pousser l'examen plus loin. Cette approche est conforme aux décisions récentes de cette Cour dans West Windsor Urgent Care Centre Inc. c. Canada, 2008 CAF 11 (West Windsor), et Canada c. United Parcel Service Canada Ltd., 2008 CAF 48 (UPS).

 

[24]           L’appelante conteste la conclusion du juge de la Cour de l’impôt selon laquelle le mécanisme des CTI constitue le seul moyen disponible pour empêcher qu’un « gain fortuit » ne profite au ministre si aucun remboursement n’était accordé. Cette conclusion ne prend pas en compte le fait que l’objectif des dispositions relatives au remboursement est de nature réparatrice. Cette approche adoptée par le juge de la Cour de l’impôt restreint effectivement l’interprétation du paragraphe 261(1) à des situations limitées (c.-à-d. lorsqu’une personne tenue de payer la TPS verse un montant excessif).

 

[25]           La conclusion du juge de la Cour de l’impôt portant que la personne mentionnée au paragraphe 261(1) de la Loi n’est pas « celle qui fait le chèque ou qui transfère les fonds au ministre », mais plutôt « la personne pour le compte de laquelle le paiement est effectué », ne s’appuie sur aucune interprétation textuelle, contextuelle ou téléologique du paragraphe 261(1) de la Loi.

 

ANALYSE ET DÉCISION

 

[26]           Lorsqu’elle contrôle une décision judiciaire, la Cour d’appel applique à l’égard des questions de droit la norme de la décision correcte, tandis que les conclusions de fait et les conclusions mixtes de fait et de droit ne sont rejetées que si le juge de première instance a commis une erreur manifeste et dominante (Housen c. Nikolaisen, 2002 CSC 33, [2002] 2 R.C.S. 235). À mon avis, la question de savoir si les CTI que l’« acquéreur » des Fournitures peut demander au titre du paragraphe 169(1) peuvent également être demandés par la personne qui a payé la taxe pour le compte de l’« acquéreur » en vertu de l’article 261(1) est une question d’interprétation législative pure qui doit être examinée selon la norme de la décision correcte.

 

[27]           Comme le précise le juge de la Cour de l’impôt, le contexte d’application du paragraphe 261(1) inclut le paragraphe 169(1) et l’alinéa 263b). Le paragraphe 169(1), interprété conjointement avec la définition du mot « acquéreur », prévoit effectivement que seule la personne au profit de laquelle une fourniture est effectuée peut demander le CTI s’y rapportant. L’alinéa 263b) prévoit qu’un remboursement d’un montant en application du paragraphe 261(1) n’est pas effectué au profit d’une personne dans la mesure où il est raisonnable de considérer que la personne a demandé, ou a le droit de demander, un CTI relativement au montant. Si le ministre détermine que la personne avait droit à un remboursement au titre du paragraphe 261(1) de la Loi, mais que cette personne ne l’a pas fait, le paragraphe 296(4.1) permet alors au ministre de déduire le remboursement non demandé de toute obligation non réglée en vertu de la partie IX de la Loi.

 

[28]           En l’espèce, le prix d’achat versé par l’appelante conformément à l’arrangement incluait la prise en charge du passif relativement aux Fournitures qui avaient été commandées par Ed Tel. Comme l’a conclu le juge de la Cour de l’impôt, les paiements ont été effectués pour le compte d’Ed Tel et l’objectif de l’arrangement était de libérer Ed Tel de son obligation en vertu de la Loi au moment où l’appelante effectuerait les paiements.

 

[29]           Le juge de la Cour de l’impôt a conclu qu’Ed Tel était l’acquéreur des Fournitures, ce qui n’a pas été contesté en appel. Il s’ensuit qu’Ed Tel était la seule personne ayant le droit de demander les CTI pour la TPS payée à ses fournisseurs en vertu du paragraphe 169(1) de la Loi. L’appelante avance l’argument que le paragraphe 261(1) devrait être interprété de façon à lui permettre également de demander réparation pour le même montant.

 

[30]           Selon ce raisonnement, deux personnes pourraient demander réparation pour la même taxe, soit l’acquéreur au moyen des CTI et un tiers qui a effectué le paiement pour le compte de l’acquéreur au moyen d’un remboursement ou d’une réduction. À mon avis, le juge de la Cour de l’impôt était parfaitement fondé de conclure que différentes personnes ne peuvent avoir droit à des réclamations pour le même montant en vertu du régime mis en œuvre par le législateur. Il ne fait aucun doute qu’il est nécessaire d’appliquer une approche rationnelle, comme l’a précisé le juge de la Cour de l’impôt (paragraphe 43 des motifs) :

[…] pour permettre un remboursement, lorsque l’obligation des acquéreurs en vertu de la Loi a été acquittée par un non‑acquéreur de la fourniture qui s’est engagé à l’assumer, il faudrait que le ministre examine la source de chaque versement afin de s’assurer que le montant versé pour une fourniture n’aura pas à être rendu en tant que remboursement avant que l’acquéreur fasse l’objet d’une cotisation. Si l’on ne procédait pas à un tel examen impossible, tous les acquéreurs de fournitures taxables pourraient se soustraire à la TPS, et ce, indépendamment de la question de savoir si des CTI pouvaient être demandés.

 

[31]           Le paragraphe 261(1) s’applique à une personne qui effectue un paiement « au titre de la taxe, de la taxe nette, des pénalités, des intérêts ou d’une autre obligation selon la présente partie ». Il est admis que l’appelante n’avait aucune obligation de payer une taxe en vertu de la Loi lorsqu’elle a payé les fournisseurs. Le paragraphe 261(1) ne s’applique pas à un paiement de taxe effectué pour le compte de quelqu’un d’autre.

 

[32]           J’accorde peu de poids à la prétention de l’appelante selon laquelle le paragraphe 261(1) devrait être interprété de manière à éviter le gain fortuit au profit du fisc découlant de cette interprétation. Lors d’une opération, comme celle en l’espèce, tout ce qui doit être fait pour éviter la difficulté à laquelle est exposée l’appelante est de s’assurer que la personne autorisée à faire la demande, la fait. En l’espèce, la preuve démontre que les CTI impayés n’étaient pas suffisamment importants dans le contexte général de l’opération pour attirer l’attention, de sorte que la question des CTI impayés n’a pas été traitée (transcription de l’interrogatoire de M. McGillicuddy, dossier d’appel, vol. 1, p. 189). Cette situation n’explique pas pour autant qu’il faille interpréter le paragraphe 261(1) d’une manière contraire à son objectif.

 

[33]           Dans les affaires UPS et West Windsor, la décision de la Cour portait sur des faits très différents. Il conviendrait mieux de comparer la présente espèce avec l’affaire 2955‑4201 Québec Inc. c. Canada., [1997] A.C.F. n^o 1536 (QL), [1997] G.S.T.C. 100 (2955-4201 Québec). Dans l’affaire 2955-4201 Québec, la requérante avait fait l’acquisition des actifs d’une entreprise de vente et distribution de voitures automobiles, comprenant une flotte de véhicules neufs. Les parties ont fait un choix en application de l’article 167 pour qu’aucune TPS ne soit payable relativement à la vente. Le montant total payé incluait la valeur des stocks de véhicules neufs, qui comprenait par erreur la TPS payée par la venderesse pour les véhicules. Lorsque la requérante s’en est rendu compte, elle a fait valoir qu’elle avait droit à des CTI ou à un remboursement en application du paragraphe 261(1). Le juge de première instance a conclu que ni l’article 169 ni le paragraphe 261(1) ne pouvaient trouver application. S’exprimant au nom de la Cour, le juge Décary a souscrit à l’opinion du juge de première instance en déclarant ce qui suit (à la p. 100-4) :

 

[5]      Le juge Lamarre-Proulx, de la Cour canadienne de l'impôt, a décidé que ni l'article 169 ni l'article 261 ne pouvaient trouver application puisque l'un et l'autre supposaient un montant de taxe payé ou payable par la requérante et qu'en l'espèce aucune taxe n'avait été payée ou n'était payable par celle-ci. Le juge s'est dite [sic] d'avis que le litige portait en réalité non pas sur un paiement de taxe qu'aurait fait la requérante au ministre, mais sur la valeur réelle du prix de vente que la requérante aurait dû verser à la venderesse; c'était là, concluait-elle, un litige auquel le ministre était étranger.

 

[Non souligné dans l’original.]

 

 

[34]           En l’espèce, comme dans l’arrêt 2955-4201 Québec, le paiement des Fournitures (et la TPS s’y rapportant) faisait partie du prix d’achat. La seule différence est que dans l’arrêt 2955-4201 Québec, les Fournitures ont été payées par l’acquéreur directement tandis que dans la présente affaire, elles ont été payées par l’acheteur pour le compte de l’acquéreur. Cette différence ne justifie pas un traitement différent.

 

[35]           Je rejetterais l’appel, avec dépens.

 

« Marc Noël »

 

« Je suis d’accord.

       M. Nadon, j.c.a. »

 

« Je suis d’accord.

       J.D. Denis Pelletier, j.c.a. »

 

Traduction certifiée conforme

Mélanie Lefebvre, trad. a., LL.B.

 

COUR D’APPEL FÉDÉRALE

 

AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER

 

 

 

DOSSIER :                                                                A-117-08

 

APPEL D’UN JUGEMENT DE MONSIEUR LE JUGE HERSHFIELD DATÉ DU 10 MARS 2008, N^o 2003-1066(GST)G.

 

INTITULÉ :                                                               TELUS COMMUNICATIONS (EDMONTON) INC. et

                                                                                    SA MAJESTÉ LA REINE

 

LIEU DE L’AUDIENCE :                                         Edmonton (Alberta)

 

DATE DE L’AUDIENCE :                                       Le 12 février 2009

 

MOTIFS DU JUGEMENT :                                    LE JUGE NOËL

 

Y ONT SOUSCRIT :                                                 LE JUGE NADON

                                                                                    LE JUGE PELLETIER

 

DATE DES MOTIFS :                                              Le 18 février 2009

 

 

COMPARUTIONS :

 

Curtis Stewart	POUR L’APPELANTE
Margaret Irving Connie Mah	POUR L’INTIMÉE

 

AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :

 

Bennett Jones LLP Calgary (Alberta)	POUR L’APPELANTE
John H. Sims, c.r. Sous-procureur général du Canada	POUR L’INTIMÉE