Date: 20010820
Dossier: 2000-4569-IT-I
ENTRE :
GARRY HEARD,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Motifsdu jugement
Le juge Miller, C.C.I.
[1] Le ministre du Revenu national a refusé à M. Heard la déduction de pertes d'entreprise pour les années d'imposition 1996 et 1997. M. Heard maintient que les pertes de 5 365 $ et de 7 029 $ subies en 1996 et 1997 respectivement se rapportaient à son entreprise d'encadrement. Le ministre soutient que M. Heard ne pouvait pas raisonnablement s'attendre à tirer un profit de son entreprise et que, si le contraire s'appliquait, l'existence des dépenses dont il a demandé la déduction et qui sont à l'origine des pertes ne peut être prouvée. M. Heard a interjeté appel de la nouvelle cotisation établie par le ministre sous le régime de la procédure informelle.
[2] M. Heard a été un témoin des plus crédibles. Il s'est exprimé sans détour et avec franchise. Il a indiqué qu'en 1988 il avait décidé de mettre sur pied sa propre petite entreprise, à laquelle il espérait un jour se consacrer à temps plein. Il a pris un certain nombre de mesures pour réaliser cet objectif, notamment en suivant des cours d'encadrement et de pose de passe-partout au Collège Durham et de mise sur pied d'une petite entreprise au Collège George Brown. Il a étudié le marché de l'encadrement et de l'édition limitée, s'informant auprès de plusieurs galeries d'art et boutiques offrant déjà ce genre de services. Il est arrivé à la conclusion qu'il avait de meilleures chances de succès s'il démarrait son entreprise chez lui. En tant que directeur de la production dans une compagnie, il avait une vaste expérience des affaires. Pour parfaire ses connaissances, il a obtenu des certificats de gestion de l'Institut canadien de gestion. Il n'a produit aucun plan d'affaires au procès, mais il a témoigné que, dès le début, il avait un plan. Tous les efforts qu'il a fournis appuient cette prétention, que j'accepte.
[3] En 1989, il a aménagé un atelier dans sa maison. Celle-ci était bien située, juste derrière un centre commercial de Pickering. Il a acquis l'équipement et les stocks nécessaires, s'est inscrit sous le nom de « Finishing Touch » aux fins de la taxe sur les produits et services ( « TPS » ), s'est procuré des cartes professionnelles et des factures arborant le logo de Finishing Touch, et s'est mis à la recherche de clients en laissant des cartes et des dépliants publicitaires sur le pare-brise des voitures stationnées au marché aux puces de Toronto, situé près de chez lui, et sur d'autres terrains de la ville. M. Heard a témoigné qu'à ce moment-là la demande pour des estampes à tirage limité et des encadrements était très forte; il y avait en fait surenchère sur les estampes. En 1989, M. Heard a tiré des revenus bruts de 9 435 $ et, en 1990, de 16 976 $. Il a indiqué qu'en 1991 et 1992 et les années suivantes son entreprise avait fait les frais d'une récession qui n'en finissait plus. Le marché de l'édition limitée, qui avait permis à l'entreprise d'encadrement de survivre, s'est tari. Les boutiques ont fermé leurs portes. M. Heard avait envisagé de s'installer dans un local de la rue principale et, pendant un an, avait confié à un courtier le mandat d'examiner les possibilités de location dans le quartier des antiquaires surtout, qui l'intéressait plus particulièrement. Les affaires ne s'améliorant pas, il a abandonné le projet. Il a plutôt déménagé en 1993, dans des locaux moins bien situés, mais dotés d'un atelier convenant mieux à ses besoins, a-t-il témoigné. En 1995, il a réalisé que ses activités ne lui procureraient jamais un travail à temps plein. En 1996, constatant que l'entreprise n'était plus rentable, il a commencé à réduire ses activités progressivement jusqu'à ce qu'il y mette complètement fin en 1997.
[4] M. Heard exploitait son entreprise de la façon suivante. Le lundi, il commandait des stocks, le mercredi, il allait les chercher et, toute la semaine, il prenait des commandes. Il effectuait lui-même les encadrements, principalement entre 17 et 21 h la semaine, et les fins de semaine. Quand la demande était forte, dans la période des Fêtes particulièrement, il consacrait à l'entreprise huit ou neuf heures par jour le samedi et le dimanche.
[5] Au fil des années, M. Heard a accumulé des stocks de matériel d'encadrement et d'estampes. C'est la somme des coûts de ces stocks qui, à ses dires, constitue le gros des montants dont il a demandé la déduction en 1996 et 1997. Il n'a produit aucun reçu se rapportant aux articles de stocks, dont il a probablement fait l'acquisition durant les premières années d'existence de son entreprise, bien que, de toute évidence, ses livres fournissent des données à jour sur l'état des stocks. Une partie des montants dont il a demandé la déduction se rapportait aux estampes à tirage limité qui avaient été abîmés par l'eau et le reste, à des articles désuets, qui ont été brûlés.
[6] Pendant les années 1990, « Finishing Touches » , l'entreprise de M. Heard, n'a jamais réalisé de bénéfices. Les recettes et les pertes brutes pour les années en cause sont les suivantes :
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Revenu brut |
Dépenses |
Bénéfices (pertes) nets |
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1989 |
9 435 $ |
15 355 $ |
(5 920 $) |
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1990 |
16 976 $ |
20 364 $ |
(3 388 $) |
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1991 |
9 343 $ |
15 081 $ |
(5 738 $) |
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1992 |
6 639 $ |
10 235 $ |
(3 596 $) |
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1993 |
4 093 $ |
6 831 $ |
(2 738 $) |
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1994 |
6 190 $ |
11 578 $ |
(5 388 $) |
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1995 |
4 446 $ |
8 142 $ |
(3 696 $) |
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1996 |
2 058 $ |
7 423 $ |
(5 365 $) |
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1997 |
2 308 $ |
9 377 $ |
(7 029 $) |
Les dépenses dont M. Heard a demandé la déduction en 1996 et en 1997 peuvent être réparties de la façon suivante :
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1996 |
1997 |
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Services publics |
987 $ |
465 $ |
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Amortissement/Perte finale |
1 281 $ |
3 635 $ |
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Coût des marchandises vendues |
5 755 $ |
5 634 $ |
[7] M. Heard a reconnu qu'il aurait pu envisager de mettre un terme aux activités de l'entreprise plus tôt, en 1995 par exemple, mais qu'il avait plutôt décidé de continuer à l'exploiter. Il est resté muet sur les raisons pour lesquelles il en avait décidé ainsi, si ce n'est qu'il ne voulait pas abandonner, espérant une reprise économique.
[8] L'avocat de l'intimée a fait valoir qu'il n'y avait aucune entreprise et aucune attente raisonnable de profit. Subsidiairement, il a fait valoir que les dépenses ne pouvaient pas être prouvées. Comme c'est la pratique courante dans les affaires de pertes d'entreprise, suivant le principe énoncé par la Cour suprême du Canada dans l'arrêt Moldowan c. Sa Majesté la Reine, [1978] 1 R.C.S. 480 (77 DTC 5213), il doit y avoir une attente raisonnable de profit pour qu'il y ait une source de revenu assujettie à la Loi de l'impôt sur le revenu (la « Loi » ). L'arrêt Moldowan a été peaufiné au fil des ans, bien que, dans l'affaire Stewart c. Sa Majesté La Reine, C.A.F., no A-337-98, 18 février 2000 (2000 CarswellNat 259, 2000 DTC 6163, [2000] 2 C.T.C. 244, 254 N.R. 326), de récente date, la Cour d'appel fédérale ait indiqué ceci :
Le principe de l'arrêt Moldowan veut que pour avoir une source de revenu, le contribuable doit avoir en vue un profit ou une attente raisonnable de profit. Aucun arrêt ultérieur de la Cour suprême n'a modifié ce principe.
Dans l'affaire Stacey c. Sa Majesté La Reine, C.C.I., no 94-1661(IT)G, 21 février 1997 (1997 CarswellNat 85, [1997] 2 C.T.C. 2703), le juge Sobier, tel était alors son titre, a énoncé la question en quelques mots seulement :
Il faut se demander dans le présent appel si l'exploitation de la marina était une entreprise et si elle justifiait une attente raisonnable de profit.
Je conçois le critère de la même façon que le juge Sobier, c'est-à-dire qu'il faut déterminer s'il y a une entreprise et, dans l'affirmative, si cette entreprise avait une attente raisonnable de profit. Pour répondre à la première question, je prends en considération les indices de commercialité, y compris le comportement du contribuable en tant qu'homme d'affaires et non pas en tant que personne à la recherche d'un avantage personnel.
[9] Pour M. Heard, l'activité en cause n'était ni une passion, ni un passe-temps de longue date. Il s'agissait d'une petite entreprise qu'il s'était employé à planifier et pour laquelle il avait fait des recherches. M. Heard a effectué énormément de recherches sur les possibilités de créer une entreprise : il a suivi des cours, il s'est informé auprès de galeries d'art et a évalué le marché, avant de se lancer en affaires en 1989. Les deux ou trois premières années ont, semble-t-il, été suffisamment bonnes pour que M. Heard entretienne l'espoir d'atteindre un jour son objectif d'exploiter l'entreprise à temps plein. Toutefois, il y a eu ralentissement de l'économie et l'entreprise de M. Heard en a subi le contrecoup pendant une longue période. Il ne fait cependant aucun doute que c'était une entreprise. Je suis convaincu que M. Heard a satisfait à la norme énoncée par le juge en chef adjoint Bowman dans l'affaire Kaye c. Sa Majesté La Reine, C.C.I., no 97-2772(IT)I, 9 avril 1998 (1998 CarswellNat 575, 98 DTC 1659, [1998] 3 C.T.C. 2248) :
Est-ce qu'une personne raisonnable qui examine une activité en particulier et applique des normes courantes de gestion d'entreprise affirmerait qu'il s'agit bien d'une entreprise?
[10] Il y avait suffisamment d'indices de commercialité, dont l'enregistrement du nom de l'entreprise, l'utilisation de cartes professionnelles, de factures et d'un atelier, les stocks considérables et la publicité au moyen de dépliants. Même s'il travaillait à temps plein comme directeur de la production dans une autre société, M. Heard consacrait suffisamment de temps à son entreprise pour en assurer le fonctionnement de manière continue. Il a acquis l'équipement nécessaire pour exploiter l'entreprise et, à un moment donné, il a fait des démarches en vue d'ajouter un volet antiquités. Je suis convaincu qu'il y avait une entreprise. La question est donc de savoir si l'entreprise justifiait une attente raisonnable de profit.
[11] Les facteurs que je prends en considération pour effectuer cette analyse sont les suivants :
(1) L'état des profits et des pertes pour les années antérieures
(2) La formation du contribuable
(3) Sa motivation et la voie sur laquelle il entend s'engager
(4) La capacité de l'entreprise, en termes de capital, de réaliser un profit
(5) La nature de l'entreprise et le stade auquel elle se trouve
[12] Bien que M. Heard n'ait tiré aucun bénéfice de l'entreprise pendant toutes les années où elle a existé, tous les autres facteurs m'amènent à conclure que M. Heard pouvait raisonnablement s'attendre à en tirer un profit. Il avait certainement la formation nécessaire vu son expérience en gestion, et il avait suivi des cours d'encadrement et d'exploitation d'une petite entreprise. Sa motivation, dès le départ, était d'assurer sa subsistance avec cette petite entreprise. Il prévoyait prendre de l'expansion et il a songé à déménager pour réaliser ses projets. N'eût été la récession économique, je conclus que le capital investi, le matériel acheté ainsi que les stocks auraient raisonnablement pu lui rapporter des bénéfices. L'entreprise, cependant, n'a jamais pu faire ses preuves, le marché s'étant effondré dans les années 1990. La difficulté tient au fait que, même si je conclus qu'il y avait une attente raisonnable de profit, je dois déterminer si la situation était la même en 1996 et 1997, lorsque, de l'aveu de M. Heard, l'entreprise a entrepris de réduire progressivement ses activités.
[13] Il semble quelque peu absurde d'appliquer le critère de l'attente raisonnable de profit à des entreprises qui réduisent progressivement leurs activités et qui ne prévoient pas réaliser de bénéfice pendant leurs dernières années d'existence. Ces entreprises légitimes ne pourraient jamais satisfaire au critère. Je ne puis accepter une application du critère qui mène à un tel résultat. Je me reporte cependant aux concepts qui ont été énoncés dans les affaires qui se sont fondées sur l'arrêt Moldowan, comme l'affaire Stewart, où la Cour d'appel fédérale a dit ceci :
Le critère de l'attente raisonnable de profit ne permet pas au ministre de reconsidérer l'appréciation commerciale que le contribuable a faite, et il ne saurait justifier la décision de ne pas permettre la déduction de pertes causées par l'évolution imprévue d'un environnement économique défavorable.
[14] M. Heard a témoigné qu'il y avait eu un revirement économique et que, bien qu'il se fût accroché plus longtemps que d'autres l'auraient fait, c'était une appréciation commerciale, au même titre que la décision de fermer l'entreprise en 1997. L'avocat de l'intimée s'est fondé sur la déclaration suivante dans l'affaire Landry c. Sa Majesté La Reine, C.A.F., no A-392-93, 5 juillet 1994 (94 DTC 6624) :
Il vient donc un temps, dans la vie de toute entreprise déficitaire, où le ministre doit pouvoir déterminer objectivement, après, le cas échéant, avoir donné la chance au coureur pendant un certain nombre d'années, qu'un espoir raisonnable de profit s'est transformé en rêve impraticable.
[15] Dans cette affaire, les activités du contribuable ne constituaient pas une entreprise; on peut donc facilement la distinguer de la présente affaire. L'activité de M. Heard était une entreprise. En l'espèce, l'acquisition des stocks s'est étalée sur un certain nombre d'années pendant lesquelles, à mon avis, l'appelant avait une attente raisonnable de profit. Lorsqu'il a déterminé que l'attente raisonnable de profit s'était transformée en un rêve impraticable, M. Heard a pris des mesures pour réduire les activités de l'entreprise. Il ne devrait pas être pénalisé pour avoir agi de la sorte. À mon avis, M. Heard se distingue du contribuable qui ne reconnaît pas que l'entreprise est devenue un rêve impraticable dans les faits, et du contribuable qui reconnaît qu'elle est devenue un rêve impraticable, mais qui ne fait rien pour y mettre un terme. S'il l'on peut formuler une critique au sujet de l'appréciation commerciale de M. Heard, c'est qu'il a étalé la fermeture de l'entreprise sur une période plus longue que celle qui pourrait être considérée comme commercialement raisonnable. Étant donné la nature des dépenses dont il cesse de demander la déduction, cela n'est pas très important.
[16] Je conclus à l'existence d'une source de revenu en l'espèce. L'entreprise de M. Heard a franchi la disposition portail de la Loi, l'article 3; il est maintenant nécessaire d'y appliquer les autres dispositions de la Loi, plus exactement l'article 18.
[17] L'avocat de la Couronne n'a pas invoqué ce moyen subsidiaire avec beaucoup de vigueur, et il s'est fondé uniquement sur l'affaire Njenga c. Le ministre du Revenu national, C.A.F., no A-614-95, 26 septembre 1996 (1996 CarswellNat 1559, 96 DTC 6593, [1997] 2 C.T.C. 8), pour exiger une preuve écrite des dépenses. Il a reporté la Cour plus précisément au paragraphe 3 de la décision de la Cour d'appel fédérale :
Le système fiscal est fondé sur l'autocontrôle. Il est d'intérêt public que la charge de prouver le fondement des déductions et des réclamations repose sur le contribuable. Le juge de la Cour de l'impôt a statué que les personnes comme la requérante doivent être en mesure de produire toutes les informations et justifications permettant d'appuyer les réclamations qu'elles font. Nous sommes d'accord avec cette conclusion. Mme Njenga, à titre de contribuable, a la responsabilité de justifier ses affaires personnelles d'une manière raisonnable. Des reçus écrits par elle-même et des allégations sans preuve ne sont pas suffisants.
[18] M. Heard n'a produit aucun reçu permettant d'établir le coût du matériel d'encadrement ou des éditions limitées. Il m'a parfaitement convaincu que ces coûts étaient consignés dans ses livres et ses registres. Je ne crois pas que l'affaire Njenga établisse un principe selon lequel les contribuables doivent produire au procès une preuve écrite de toutes les dépenses en litige, à défaut de quoi les dépenses seront rejetées. Le contribuable prend un grand risque s'il ne tient pas des registres complets et exacts. S'il ne les fournit pas à la Cour, celle-ci est en droit de douter de leur existence. En l'espèce, ce doute est dissipé par les réponses claires et catégoriques de M. Heard concernant les coûts des stocks accumulés. Il ne s'agit pas ici de dépenses ponctuelles que l'appelant pouvait désigner du doigt, mais des stocks dont le mouvement a été consigné de manière courante. Je crois que M. Heard a tenu des livres exacts.
[19] J'accepte les dépenses dont M. Heard a demandé la déduction en 1996 et 1997. Exception faite des services publics, les seules dépenses déduites en 1996 et 1997 sont celles qui se rapportent directement à la réduction progressive des activités de l'entreprise, soit l'amortissement et la perte finale ainsi que la radiation des biens figurant à l'inventaire. C'est une façon raisonnable de procéder.
[20] J'admets l'appel et je défère la cotisation au ministre pour nouvel examen et nouvelle cotisation au motif que les pertes dont M. Heard a demandé la déduction pour les années d'imposition 1996 et 1997 sont admises. J'accorde des dépens de 100 $ à M. Heard pour ses frais de déplacement et ses frais accessoires.
Signé à Ottawa, Canada ce 20e jour d'août 2001.
« C. J. Miller »
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme ce 12e jour de juin 2002
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Martine Brunet, réviseure
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
2000-4569(IT)I
ENTRE :
GARRY HEARD,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Appels entendus le 2 août 2001 à Toronto (Ontario),
par l'honorable juge Campbell J. Miller
Comparutions
Représentante de l'appelant : Joan Vanderbeke
Avocat de l'intimée : Me Steve Leckie
JUGEMENT
Les appels des cotisations établies en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour les années d'imposition 1996 et 1997 sont admis et les cotisations sont déférées au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation selon les motifs du jugement ci-joints.
Des dépens de 100 $ sont accordés à l'appelant.
Signé à Ottawa, Canada, ce 20e jour d'août 2001.
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« C. J. Miller » |
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme
ce 12e jour de juin 2002
Martine Brunet, réviseure