Date : 20010405
Dossiers: 1999-3262-GST-I,
1999-3263-GST-I
ENTRE :
DRUG TRADING COMPANY LIMITED
(AUPARAVANT NORTHWEST DRUG COMPANY LIMITED),
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Motifsdu jugement
Le juge Bowie
[1] L'appelante est un marchand en gros faisant le commerce de produits pharmaceutiques, de produits de santé et de produits connexes. Sa clientèle se compose de pharmacies de détail indépendantes qui exercent leurs activités sous l'un ou l'autre d'un certain nombre de noms connus, par exemple " I.D.A. " Les deux appels en instance ont été interjetés par elle à l'encontre de cotisations de taxe sur les produits et services (" TPS ") établies en vertu de la Loi sur la taxe d'accise (la " Loi ") à l'égard de la taxe payable, selon l'intimée, à titre de [TRADUCTION] " TPS percevable sur les frais de carte Visa et MasterCard ayant fait l'objet d'une nouvelle fourniture aux clients ", d'après le sommaire de cotisation joint à l'un des avis de cotisation, et de [TRADUCTION] " TPS percevable sur les frais de carte de crédit ayant fait l'objet d'une nouvelle fourniture aux comptes clients ", d'après le sommaire de cotisation accompagnant l'autre avis. Les périodes visées par ces deux cotisations se chevauchent, étant donné que l'entreprise de l'appelante était exploitée par deux sociétés distinctes avant leur fusion, le 1er mars 1999. L'une des cotisations vise la période allant du 1er janvier 1993 au 31 décembre 1996, l'autre, la période allant du 1er janvier 1992 au 31 décembre 1995, les montants de taxe en cause étant de 34 032,75 $ et de 120 427,35 $, respectivement[1]. Les cotisations comprennent également des montants à titre de pénalités et d'intérêts. Les appels interjetés à l'encontre de l'une et l'autre cotisations ont été entendus ensemble sur preuve commune.
[2] Par souci de commodité, dans les présents motifs, je désignerai collectivement sous le nom d'appelante les sociétés remplacées ayant exploité l'entreprise durant les périodes visées par les cotisations. Également, je désignerai sous le nom d'I.D.A. les chaînes de pharmacies de détail, car c'est cette chaîne qui a été mentionnée dans la preuve. Les appels ont été interjetés par l'appelante et contestés par l'intimée, au motif que la preuve relative aux magasins de la chaîne I.D.A. était tout aussi valable pour les autres clients de l'appelante, que cette dernière avait conclu la même entente avec les deux banques avec lesquelles elle faisait affaire et que la même procédure s'appliquait dans les deux cas.
[3] Les principaux faits en litige sont peu nombreux. Dans chacun des deux cas, la réponse modifiée à l'avis d'appel expose de façon détaillée les hypothèses de fait du Ministre, que je reproduis maintenant dans leur intégralité. Les seules hypothèses contestées par l'appelante sont celles que j'ai mises en italique.
[TRADUCTION]
12b) pendant toute la période pertinente, l'appelante était un inscrit aux fins de la Loi;
c) l'appelante était tenue de produire une déclaration chaque mois;
d) l'appelante produisait des déclarations dans lesquelles elle faisait état de la taxe percevable, des crédits de taxe sur les intrants et de la taxe nette, ainsi que cela est exposé à l'annexe A, ci-jointe;
e) pendant toute la période pertinente, l'appelante était un marchand en gros/détaillant dont l'entreprise consistait à effectuer des fournitures au profit de pharmacies, de magasins généraux, d'hôpitaux, de cliniques, de vétérinaires et d'agriculteurs;
f) l'appelante gérait certains programmes, notamment le programme d' I.D.A., permettant de réunir des clients déterminés au sein d'une " bannière de distribution et de service commune ";
g) certains clients de l'appelante, en particulier les pharmacies, pouvaient adhérer à l'un des programmes gérés par l'appelante;
h) les clients visés aux deux alinéas précédents étaient des magasins indépendants;
i) pour adhérer à un programme géré par l'appelante, le membre concluait avec cette dernière un contrat d'adhésion;
j) le membre ouvrait un compte de crédit, ou compte client, auprès de l'appelante afin de faciliter l'achat de stocks auprès de cette dernière;
k) aux termes du contrat d'adhésion, l'appelante effectuait la fourniture des produits destinés à la revente ainsi que des services et produits consommés par le membre dans le cadre de son entreprise;
l) les fournitures effectuées par l'appelante au profit du membre aux termes du contrat d'adhésion comportaient notamment un permis d'utilisation de la marque du programme et le droit de profiter de toute ristourne accordée à l'appelante;
m) le contrat d'adhésion ne faisait pas expressément mention de quelque entente que ce soit conclue entre l'appelante et les institutions financières;
n) les membres n'avaient pas donné, que ce soit expressément ou tacitement, leur consentement afin que l'appelante soit leur mandataire;
o) l'appelante a conclu avec la Banque de Montréal une entente portant sur la carte de crédit MasterCard à titre de commerçant important (l'" entente MasterCard ");
p) un numéro de compte a été attribué à l'appelante aux termes de l'entente MasterCard;
q) l'entente MasterCard énonçait les modalités de la relation entre la Banque de Montréal et l'appelante, y compris les frais d'escompte et la procédure de dépôt;
r) l'appelante a également conclu une entente portant sur la carte de crédit Visa à titre de commerçant important (l'" entente Visa ");
s) un numéro de compte a été attribué à l'appelante aux termes de l'entente Visa;
t) l'entente Visa énonçait les modalités de la relation entre la banque et l'appelante, y compris les frais d'escompte et la procédure de dépôt;
u) également, l'appelante a conclu des ententes semblables avec la Banque de Montréal ou une autre institution financière (l'" entente de carte de débit ") relativement aux opérations de virement automatique (cartes de débit);
v) un numéro de compte a été attribué à l'appelante aux termes de l'entente de carte de débit;
w) l'entente de carte de débit énonçait les modalités de la relation entre la banque et l'appelante, y compris les frais d'escompte et la procédure de dépôt;
x) si un membre voulait se prévaloir des modalités négociées par l'appelante dans le cadre de l'entente MasterCard, de l'entente Visa ou de l'entente de carte de débit, il devait en informer cette dernière;
y) le membre devait préciser dans l'avis mentionné à l'alinéa précédent s'il voulait adhérer à l'entente MasterCard, à l'entente Visa ou à l'entente de carte de débit et quelle institution il souhaitait voir fournir l'équipement au point de vente;
z) une fois que l'appelante avait reçu les renseignements indiqués à l'alinéa précédent, elle présentait une demande portant sa propre signature afin que la ou les banques appropriées attribuent un numéro de commerçant au membre " à titre de membre de la chaîne de NWD " (c'est-à-dire sous le numéro de compte de l'appelante);
aa) la ou les banques qui recevaient la demande de l'appelante communiquaient avec le membre, déterminaient s'il pouvait recevoir un numéro de commerçant et, le cas échéant, concluaient des ententes avec ce dernier, puis communiquaient son numéro de commerçant à l'appelante;
bb) le membre traitait les opérations électroniques sur carte de débit ou sur carte de crédit MasterCard ou Visa à son magasin; la banque déposait les fonds rattachés à ces opérations dans le compte de l'appelante et faisait un renvoi au numéro de commerçant du membre;
cc) concernant les opérations sur carte de crédit MasterCard ou Visa effectuées sur papier, le membre envoyait les bordereaux de carte de crédit à l'appelante, qui les déposait dans son compte et faisait un renvoi au numéro de commerçant du membre;
dd) à partir des numéros de commerçant indiqués, l'appelante imputait aux comptes clients des membres les fonds reçus au titre des opérations sur carte de crédit MasterCard ou Visa et sur carte de débit;
ee) les banques prélevaient les frais d'escompte sur les comptes de l'appelante;
ff) l'appelante réclamait aux membres des frais au titre du programme, qui comprenaient une partie des frais d'escompte;
gg) les frais mentionnés à l'alinéa précédent étaient imputés mensuellement ou périodiquement aux comptes clients des membres.
L'appelante conteste également l'autre argument, invoqué au paragraphe 13 de chacune des réponses, à l'appui des cotisations :
[TRADUCTION]
Subsidiairement, nous soutenons que les activités de l'appelante, dans la mesure où elles sont visées par la définition de " service financier " à l'article 123 de la Loi, sont accessoires aux principales fournitures effectuées par l'appelante, soit les fournitures de biens aux magasins.
[4] M. David Hamanaka était contrôleur de l'appelante durant la période visée par les cotisations. Il connaît à fond l'entreprise de l'appelante, en particulier les aspects de celle-ci se rapportant aux modalités convenues entre l'appelante, les magasins membres, la Banque de Montréal et la Banque Toronto-Dominion (la " Banque TD ") relativement à l'utilisation des cartes de crédit et de débit aux magasins des clients. Il a indiqué la forme d'entente conclue par l'appelante avec chaque pharmacie adhérant au groupe I.D.A. ainsi que les passages pertinents du guide du programme d'I.D.A. (I.D.A. Program Guidebook) et du guide d'exploitation des magasins I.D.A. (Profit Smart I.D.A. Store Operations Guide). Ces guides et ententes régissent la relation entre l'appelante et les magasins membres. Il a également reconnu l'entente portant sur la carte de crédit MasterCard à titre de commerçant important (l'" entente MasterCard ") conclue par l'appelante et la Banque de Montréal. Cette entente, qui compte 28 pages, paraît reprendre le libellé standard qu'utilise la banque dans le cas des détaillants à succursales multiples aux fins de régir l'utilisation de son équipement de traitement des opérations sur carte de crédit aux points de vente des détaillants. Il faut bien remarquer que, tout au long des 28 pages de l'entente, il est question d'un contrat entre la banque et un commerçant exploitant une entreprise commerciale de détail. Il ressort clairement du témoignage de M. Hamanaka, que j'accepte, que l'appelante n'exploitait elle-même aucune entreprise commerciale de détail; elle vendait des produits aux pharmacies membres, qui en effectuaient ensuite la vente au détail. Je conclus que, après que l'appelante et la banque ont eu négocié puis conclu une entente aux termes de laquelle les magasins membres de l'appelante pouvaient utiliser l'équipement de traitement des opérations sur carte de crédit MasterCard de la banque à un tarif plus favorable que celui qu'ils auraient été en mesure d'obtenir seuls, l'entente a été consignée sur le formulaire en question pour des raisons de commodité, même si ce formulaire était tout à fait inapproprié dans les circonstances. Aucune des parties n'eut pu envisager que l'appelante effectuerait des ventes au détail, de sorte que la quasi-totalité des dispositions que l'on retrouve sur les 28 pages de l'entente sont redondantes. Tel n'est toutefois pas le cas du paragraphe 5, intitulé [TRADUCTION] " Frais d'escompte et autres ", qui précise les frais d'escompte applicables aux ventes acquittées au moyen de la carte MasterCard et les frais mensuels que les commerçants doivent verser à la banque au titre des imprimantes à cartes et des terminaux. Bien que les parties conviennent que cette entente a été conclue entre l'appelante et la banque, il ressort clairement que ce sont bien les magasins membres de l'appelante, et non cette dernière, qui acquittaient ces frais d'escompte et autres. À mon avis, cette entente ne donne pas naissance à une relation contractuelle entre la banque et l'appelante ni entre la banque et les magasins.
[5] M. Hamanaka a déclaré lors de son témoignage que, lorsqu'un commerçant membre, c'est-à-dire une pharmacie I.D.A., indique à l'appelante qu'elle veut mettre le système MasterCard à la disposition de ses clients, l'appelante transmet une demande à la banque afin qu'un " numéro de commerçant MasterCard " soit attribué au détaillant en question. La banque conclut ensuite avec le détaillant un contrat distinct régissant l'utilisation du système MasterCard dans son magasin, les frais d'escompte et les frais mensuels relatifs à l'équipement étant ceux négociés par l'appelante pour l'ensemble de ses membres. Au cours de la période pertinente, la procédure suivie a été la même pour le système MasterCard fourni par l'entremise de la Banque de Montréal, pour le système Visa et pour le système de carte de débit, tous deux fournis par l'entremise de la Banque TD. On trouve à la pièce A-1 copie des imprimés utilisés par la Banque TD pour conclure les contrats avec les différents détaillants. Malheureusement, ces copies sont à peu près illisibles; quant aux formulaires utilisés par la Banque de Montréal, ils n'ont tout simplement pas été produits. Toutefois, me fondant sur les documents produits ainsi que sur le témoignage de M. Hamanaka, je conclus que chaque détaillant qui utilisait l'équipement de traitement des opérations sur cartes de crédit et de débit fourni par les deux banques le faisait aux termes de contrats individuels conclus avec ces banques, et que l'entente MasterCard conclue par l'appelante avait pour seul objet de consigner les tarifs négociés par cette dernière à titre de service à ses membres.
[6] M. Hamanaka a ensuite décrit la procédure de traitement des débits et paiements par carte de crédit et de débit, illustrant son propos en renvoyant à certains passages des grands livres de l'appelante. Lorsqu'un client acquitte un achat au moyen d'une carte de crédit dans un magasin I.D.A., la banque débite le compte MasterCard ou Visa du client de la somme applicable et en crédite le compte bancaire de l'appelante, qui crédite à son tour de cette somme le compte client du magasin où l'achat a été effectué. Si le client retourne l'article acheté, les opérations se déroulent en sens inverse : la banque crédite le compte du client de la somme applicable et en débite le compte bancaire de l'appelante, qui en débite ensuite le compte client du magasin. Les frais mensuels applicables à chaque magasin sont traités automatiquement par la banque, qui en débite le compte bancaire de l'appelante. L'appelante débite ensuite le compte client des divers magasins. Pour que l'appelante puisse créditer et débiter les comptes de ses membres des sommes appropriées, la banque lui transmet des états récapitulatifs des opérations pour chaque magasin. Que l'achat au détail soit acquitté au moyen d'une carte MasterCard ou Visa ou d'une carte de débit, la procédure suivie est la même pour l'essentiel. Le témoignage de M. Hamanaka n'a pas été contesté, et je conclus qu'il s'agit d'une description exacte des opérations effectuées entre l'appelante, ses membres et les banques. Il faut toutefois observer que la procédure suivie n'est pas exposée dans l'entente MasterCard ni dans les contrats conclus entre les magasins et les banques.
[7] Ces dispositions présentent des avantages évidents pour chacune des parties. Les banques deviennent les fournisseurs de services de traitement des opérations par cartes de crédit et de débit d'à peu près tous les magasins membres de la chaîne; les magasins obtiennent ces services des banques à des conditions négociées selon la loi du nombre; l'appelante reçoit les rentrées de fonds rattachées aux ventes effectuées par carte de crédit ou de débit dans les magasins de détail, ce qui réduit du coup ses comptes clients.
[8] Je passe maintenant aux hypothèses de fait contestées.
[TRADUCTION]
12e) pendant toute la période pertinente, l'appelante était un marchand en gros/détaillant dont l'entreprise consistait à effectuer des fournitures au profit de pharmacies, de magasins généraux, d'hôpitaux, de cliniques, de vétérinaires et d'agriculteurs;
[...]
m) le contrat d'adhésion ne faisait pas expressément mention de quelque entente que ce soit conclue entre l'appelante et les institutions financières;
n) les membres n'avaient pas donné, que ce soit expressément ou tacitement, leur consentement afin que l'appelante soit leur mandataire;
[...]
q) l'entente MasterCard énonçait les modalités de la relation entre la Banque de Montréal et l'appelante, y compris les frais d'escompte et la procédure de dépôt;
[...]
ff) l'appelante réclamait aux membres des frais au titre du programme, qui comprenaient une partie des frais d'escompte [...].
[9] L'hypothèse figurant à l'alinéa 12e) est erronée en ce qui concerne l'important énoncé selon lequel l'appelante est un détaillant. Cette dernière effectue certaines ventes directement à des hôpitaux, à des cliniques et à d'autres groupes du secteur des soins de santé, mais ces ventes n'ont rien à voir avec les questions sur lesquelles portent les appels en instance. L'appelante ne vend pas au public, et les questions en litige dans les présents appels portent exclusivement sur les ventes de détaillants avec lesquels l'appelante fait affaire à titre de marchand en gros.
[10] Selon les hypothèses figurant aux alinéas 12m) et n), le contrat d'adhésion ne faisait pas mention de quelque entente que ce soit conclue par l'appelante avec les banques, et les magasins membres n'avaient pas donné, que ce soit expressément ou tacitement, leur consentement afin que l'appelante soit leur mandataire. L'appelante a négocié avec les banques les tarifs applicables à l'égard des services de traitement des opérations sur cartes de crédit et de débit, et les membres avaient toute liberté de se prévaloir ou non de ces tarifs. L'appelante ne prétendait toutefois pas obliger ses membres à être parties à un contrat conclu avec les banques. Les tarifs ainsi négociés ne sont pas indiqués dans le contrat d'adhésion. Le guide du programme I.D.A., qui est abordé dans le contrat d'adhésion, énonce ce qui suit :
[TRADUCTION]
I.D.A. a conclu avec la Banque de Montréal une entente aux termes de laquelle, grâce au pouvoir que nous confère notre nature d'entité collective, des économies importantes peuvent être faites au regard tant des frais d'escompte sur carte de paiement que des frais de location de l'équipement connexe.
La Banque de Montréal a été choisie à titre de " fournisseur à valeur ajoutée " en raison de l'exhaustivité de son offre, qui englobe notamment la nouvelle " carte de débit ".
Le guide énonce ensuite les services et conditions offerts aux magasins membres à la suite des négociations.
[11] Selon la preuve qui m'a été présentée, l'hypothèse figurant à l'alinéa 12q) est erronée. Il n'est nullement question de la procédure de dépôt dans l'entente MasterCard. Cette entente ne donne pas non plus naissance à un contrat. À mon avis, elle sert tout au plus à consigner les tarifs que la banque est prête à accorder aux magasins avec lesquels elle conclut un contrat.
[12] Dans l'hypothèse figurant à l'alinéa 12ff), le Ministre soutient que l'appelante réclamait aux magasins membres des frais au titre du programme, qui comprenaient une partie des " frais d'escompte ", c'est-à-dire les frais payés aux banques en contrepartie des services de traitement des opérations sur cartes de crédit et de débit. Je suis convaincu que les frais au titre du programme n'incluaient pas une fraction de ces frais, payés par l'appelante aux banques. Toutefois, selon l'entente décrite par M. Hamanaka, les banques imputaient les " frais d'escompte " aux comptes qu'y possédait l'appelante, puis cette dernière en débitait le compte des membres. Elle agissait à cet égard à titre de mandataire des membres, effectuant en leur nom les paiements aux banques.
[13] La position du Ministre par rapport au fondement des cotisations faisant l'objet du présent appel est exposée aux paragraphes 14 à 30 ainsi que 33 et 34 des observations écrites produites après l'audience. Je les reproduis intégralement, car elles semblent à la fois défier l'abrégement et dépasser l'entendement.
[TRADUCTION]
14. Il est question dans les appels en instance du traitement des frais d'escompte sur carte de crédit et des frais de traitement des cartes de débit (appelés " frais d'escompte " précédemment et dans la suite du document) réclamés par l'appelante à ses clients, les commerçants membres des programmes qu'elle gérait (c'est-à-dire I.D.A.).
15. Une cotisation de TPS a été établie à l'égard de l'appelante au titre de la taxe percevable sur ces frais, au motif que ces derniers constituaient une contrepartie pour un service administratif taxable (traitement et recouvrement de créances).
16. Selon la définition de cette expression à l'article 123 de la Loi sur la taxe d'accise (appelée la " Loi " dans l'ensemble de ce document), une " fourniture taxable " est une fourniture effectuée dans le cadre d'une activité commerciale.
17. Selon la définition de cette expression, les " activités commerciales " exercées par une personne consistent en l'exploitation d'une entreprise par cette personne, sauf dans la mesure où l'entreprise comporte la réalisation de fournitures exonérées.
Article 123 de la Loi.
18. Nous faisons valoir que l'appelante ne fournissait pas le même service qu'une institution financière qui fournit de l'équipement de traitement des opérations sur carte de débit et de crédit, et qu'il ne s'agissait donc pas d'une fourniture exonérée au sens du paragraphe 123(1) de la Loi.
18. L'appelante a conclu l'entente MasterCard, l'entente Visa et l'entente de carte de débit en son propre nom. Ces ententes ne pouvaient être cédées sans l'approbation des institutions financières concernées, et l'appelante n'a pas cédé aux membres ses droits et obligations aux termes des ententes en question.
Pièce A-1, onglet 4.
20. Nous faisons également valoir que, outre des frais d'escompte plus bas, l'appelante tirait avantage de la procédure établie dans le cadre de chacune de ces ententes, étant donné que les institutions financières créditaient directement son compte des sommes payables par les titulaires de carte, et qu'elle pouvait ainsi réduire les sommes que lui devaient ses membres, enregistrées dans ses comptes clients.
21. De plus, nous faisons valoir que l'appelante ne prenait pas de mesures en vue de la fourniture d'un service visé aux alinéas a) à i) de la définition de " service financier " au paragraphe 123(1) de la Loi lorsqu'un membre voulait se prévaloir des modalités des ententes MasterCard et Visa et de l'entente de carte de débit qu'elle avait conclues. Elle recueillait les renseignements requis auprès du membre et les transmettait à l'institution financière.
22. En outre, lorsque l'institution financière avait reçu les renseignements transmis par l'appelante, elle prenait les dispositions requises en vue d'attribuer un numéro de commerçant au membre et d'assurer la fourniture du service financier, ce qui comprenait entre autres la conclusion des ententes nécessaires avec le membre.
Pièce A-1, onglet 5.
23. Nous faisons par conséquent valoir que l'appelante n'était pas une " personne à risque " au sens du paragraphe 4(1) du Règlement sur les services financiers (TPS) (le " Règlement "), et que le service fourni par l'appelante à ses membres était de ce fait exclu pour l'application de la définition de " service financier ", puisqu'il constituait un service visé par règlement selon l'alinéa t) de cette définition.
24. De même, nous faisons valoir que le service fourni aux membres par l'appelante lorsque celle-ci recevait les fonds des institutions financières au titre des opérations sur cartes de crédit et de débit était exclu pour l'application de la définition de " service financier ", étant donné qu'il constituait lui aussi un service visé par règlement selon l'alinéa t) de cette définition — en effet, l'appelante fournissait un service administratif à ses membres en créditant leurs comptes clients et n'était pas une " personne à risque ".
25. Les faits que l'on retrouve dans la présente affaire ne sont pas les mêmes que ceux de l'affaire Skylink Voyages Inc. c. La Reine. Contrairement à la situation qui existait dans cette affaire, les commerçants membres choisissaient eux-mêmes de conclure ou non une entente en leur propre nom avec les institutions financières. Dans l'affaire Skylink, l'agence de détail n'avait pas conclu d'entente avec l'émetteur de la carte de crédit utilisée par ses clients.
Pièce A-1, onglet 5.
26. Nous faisons aussi valoir que l'appelante n'était pas exposée à un risque financier, contrairement à ce qui était le cas dans l'affaire Skylink. L'appelante n'était pas exposée à un risque plus grand que celui découlant du fait d'enregistrer dans des comptes les sommes payables au titre des ventes de ses biens. L'appelante n'était pas une personne exposée à un risque financier du fait de la propriété, de l'acquisition ou de la délivrance d'un effet financier.
27. Aux termes de l'article 178 de la Loi, dans sa version en vigueur à l'époque :
Pour l'application de la présente partie, la somme que l'acquéreur d'un service rembourse au fournisseur pour les frais que celui-ci a engagés lors de la fourniture, sauf dans la mesure où il engage ces frais à titre de mandataire de l'acquéreur, est réputée faire partie de la contrepartie de la fourniture.
28. Nous faisons valoir que l'appelante n'agissait pas à titre de mandataire des membres. Chaque membre qui tirait avantage des modalités de l'entente MasterCard, de l'entente Visa et de l'entente de carte de débit :
a) concluait en son propre nom une entente avec l'institution financière;
b) recevait un numéro de commerçant " à titre de membre de la chaîne de NWD ";
c) ne se voyait pas céder les droits et obligations de l'appelante aux termes des ententes en question;
d) ne donnait pas, que ce soit expressément ou tacitement, son consentement afin que l'appelante soit son mandataire.
Glengarry Bingo Association c. La Reine — recueil de jurisprudence de l'intimée, onglets 2 et 3.
29. Nous faisons donc valoir que, étant donné que les services fournis par l'appelante aux membres aux termes des contrats d'adhésion n'étaient pas des services financiers au sens du paragraphe 123(1) de la Loi et que l'appelante n'agissait pas à titre de mandataire des membres, elle était tenue en application de l'article 178 de la Loi dans sa version en vigueur à l'époque d'inclure les montants qui lui étaient remboursés au titre des frais d'escompte dans le calcul de la contrepartie reçue pour la fourniture de services taxables au taux de 7 %.
30. De ce fait, nous faisons valoir que l'appelante a omis de percevoir et de comptabiliser la taxe, comme elle y était tenue conformément aux paragraphes 221(1) et 225(1) ainsi qu'à l'article 228 de la Loi, sur les fournitures effectuées à ses membres durant les périodes pertinentes.
[...]
33. Subsidiairement, nous soutenons que les activités de l'appelante, dans la mesure où elles sont visées par la définition de " service financier " à l'article 123 de la Loi, constituent des services dont la fourniture est accessoire aux principales fournitures effectuées par l'appelante, est effectuée conjointement avec ces dernières pour une contrepartie unique et est réputée, par l'article 138 de la Loi, en faire partie.
Locator of Missing Heirs Inc. c. La Reine — recueil de jurisprudence de l'intimée, onglet 1.
34. Nous faisons valoir que les activités de l'appelante en cause sont des services dont la fourniture a été effectuée de concert avec les fournitures taxables de l'appelante pour une contrepartie unique, ainsi que le démontrent les documents de l'appelante figurant à la pièce A-1, onglet 7, pages 5, 12 et 13. L'appelante a fourni aux membres un relevé unique relativement à la contrepartie.
[14] Bien que les actes de procédure, non plus que la preuve, ne soient pas parvenus à rendre ces observations plus claires, il appert que le Ministre doit avoir établi la taxe payable à l'égard de la totalité des frais payés aux banques par l'appelante pour le compte de ses membres[2].
[15] L'appelante soutient que les montants en question ne sont pas taxables parce que, d'une part, ils sont visés par la définition de " service financier " au paragraphe 123(1) de la Loi, et que d'autre part elle agissait seulement à titre d'intermédiaire en vue d'assurer la prestation de services financiers exonérés aux magasins membres.
[16] Dans une ancienne affaire concernant la taxe à la valeur ajoutée, lord Denning soulignait l'importance de poser la question suivante, et d'y répondre : [TRADUCTION] " qu'est-ce que le [fournisseur] a fourni en contrepartie de la somme de 1,50 livre reçue[3]? " Le juge en chef lord Widgery devait ajouter peu de temps après[4] :
[TRADUCTION]
[J]e ne souhaite que répéter ce que j'ai dit dans l'une des affaires précédentes, et c'est qu'il est à espérer qu'en répondant à la question de lord Denning, M.R., à l'avenir, dans ce type d'affaire, les gens abordent le problème compte tenu du fond et de la réalité. Je crois qu'il serait fort malheureux qu'on laisse ce sujet devenir trop légaliste et trop encombré d'arrêts lorsque, à mon avis, une fois qu'on s'est posé la question, il est possible d'y répondre en faisant appel à un petit peu de sens commun et en se préoccupant de ce qui se passe en réalité, plutôt que de ce qui, pour reprendre les mots de lord juge Cumming-Bruce, présente un caractère trop artificiel pour pouvoir être discerné dans quelque contexte que ce soit.
Dans la présente affaire, le répartiteur ne semble pas s'être posé la question de lord Denning ni y avoir répondu. Cette réponse n'est pas fournie non plus par les plaidoiries ou les observations écrites des avocats. C'est dommage car, selon moi, à partir du moment où on se pose la question, il est possible d'y répondre en faisant appel à un petit peu de bon sens, ainsi que le suggère lord Widgery.
[17] En quoi consistaient au juste les fournitures effectuées par l'appelante? Ses principales fournitures aux magasins membres consistaient en biens, et elle percevait et versait la TPS sur ces fournitures. Elle fournissait également des services — services promotionnels, droit d'utiliser des marques et autres services du même genre — à l'égard desquels elle réclamait à ses membres des frais qui sont indéniablement assujettis à la TPS. Dans le cadre des appels en instance, ce qui était fourni par l'appelante était en premier lieu le service consistant à négocier avec les banques des frais d'escompte et des frais de location avantageux pour ses membres. L'appelante recevait également les paiements des banques et effectuait des paiements aux banques pour ses membres. Par contre, l'appelante n'effectuait pas la fourniture ni la nouvelle fourniture de services de carte de crédit ou de débit aux magasins membres. Ce sont les banques, non l'appelante, qui disposent de l'équipement et de l'organisation nécessaires pour fournir ces services, qui n'ont rien de commun avec des marchandises comme des pansements ou des lunettes de soleil que l'appelante pourrait acheter et revendre. De plus, ainsi que je l'ai indiqué précédemment, l'appelante n'avait pas conclu de contrat avec la banque.
[18] Rien dans la preuve ne donnait à penser que l'appelante recevait une contrepartie particulière au titre du service consistant à négocier les conditions que les banques devaient accorder aux magasins membres. Il s'agissait simplement de l'un des différents services qu'elle fournissait à ces derniers dans le cadre du programme et dont les frais au titre du programme mentionnés à l'alinéa 12ff) des réponses constituaient la contrepartie. Ainsi que je l'ai déjà conclu, aucune portion des frais d'escompte n'est incluse dans ces frais au titre du programme. Bien qu'aucune preuve n'ait été soumise à ce propos, je suppose que la TPS est perçue et versée par l'appelante à l'égard des frais au titre du programme. L'appelante n'a pas donné à entendre qu'une partie de ces frais devait être exonérée parce qu'elle se rapportait à des services financiers; si tel était le cas, la partie en question serait réputée être rattachée à une fourniture accessoire aux principales fournitures en application de l'article 138.
[19] Abordons maintenant le deuxième volet des services en cause ici. Les parties conviennent que, en raison du libellé des définitions de " fourniture taxable " et de " activité commerciale " au paragraphe 123(1) de la Loi, ainsi que du fait que les services financiers sont exonérés aux termes de la partie VII de l'annexe V, la taxe n'est pas exigible à l'égard des services financiers. Les services en cause sont clairement visés par l'alinéa a) de la définition de " service financier " à l'article 123 :
" service financier "
a) L'échange, le paiement, l'émission, la réception ou le transfert d'argent, réalisé au moyen d'échange de monnaie, d'opération de crédit ou de débit d'un compte ou autrement;
Les termes que j'ai mis en italique correspondent aux fonctions que remplit l'appelante.
[20] L'intimée soutient que, par l'effet du Règlement sur les services financiers (TPS)[5], les services cessent d'être visés par la définition. Ce règlement définit certains services visés par règlement auxquels la définition de " service financier " ne doit pas s'appliquer. La disposition pertinente du règlement est l'article 4 :
4(1) Les définitions qui suivent s'appliquent au présent article.
" effet " Argent, compte, pièce justificative de carte de crédit ou de paiement, ou effet financier.
" personne à risque " Personne exposée à un risque financier du fait de la propriété, de l'acquisition ou de la délivrance soit d'un effet à l'égard duquel un service mentionné au paragraphe (2) est offert, soit d'une garantie, d'une acceptation ou d'une indemnité se rapportant à cet effet.
4(2) Sous réserve du paragraphe (3), pour l'application de l'alinéa t) de la définition de " service financier ", au paragraphe 123(1) de la Loi, sont visés les services suivants, sauf ceux mentionnés à l'article 3 :
a) la communication, la collecte ou le traitement de renseignements;
b) les services administratifs, y compris ceux reliés au paiement ou au recouvrement de dividendes, d'intérêts, de capital, de créances, d'avantages ou d'autres montants, à l'exclusion des services ne portant que sur le paiement ou le recouvrement.
4(3) Pour l'application de l'alinéa t) de la définition de " service financier ", au paragraphe 123(1) de la Loi, ne sont pas visés les services mentionnés au paragraphe (2) et fournis relativement à un effet par :
a) la personne à risque;
b) la personne étroitement liée à la personne à risque, si l'acquéreur du service n'est ni la personne à risque, ni la personne étroitement liée à celle-ci;
c) le mandataire, le vendeur ou le courtier agissant, dans le cadre du transfert de propriété de l'effet, pour le compte de la personne à risque ou de la personne étroitement liée à celle-ci.
La conclusion de l'alinéa 4(2)b), que j'ai mise en italique, s'applique clairement au deuxième volet des services fournis par l'appelante et exclut ces derniers de la catégorie des " services visés par règlement ", eux-mêmes exclus de la définition de " service financier "[6].
[21] On n'a pas déterminé qu'une contrepartie avait été versée spécifiquement pour ces services. Il serait possible de soutenir que le fait d'effectuer les paiements et de recevoir les recettes constitue un service pour l'appelante tout autant que pour ses membres, si l'on considère que ces rentrées de fonds se traduisent par le règlement plus rapide de ses comptes clients. De toute manière, aucun service qui ne serait pas un service financier, et par le fait même un service exonéré, n'est fourni aux membres. Concernant la négociation des tarifs, dans la mesure où une contrepartie est incluse à cet égard dans les frais d'adhésion, cette contrepartie est assujettie à la taxe et a été taxée en application de l'article 138.
[22] Certains éléments de preuve donnaient à penser que, lorsque les opérations sur carte de crédit étaient traitées sur papier plutôt que par voie électronique, les bordereaux étaient envoyés par les magasins à l'appelante, puis déposés par cette dernière à la banque concernée, comme ce serait le cas avec du liquide. Étant donné que les avocats de l'une et l'autre parties n'ont pas fait de distinction entre les transferts traités sur papier et ceux traités par voie électronique dans leurs observations, je ne vois aucune raison d'en faire une dans les présents motifs.
[23] Les appels sont donc accueillis et les cotisations sont déférées au Ministre pour nouvel examen et nouvelles cotisations, au motif que les montants établis à titre de [TRADUCTION] " TPS percevable sur les frais de carte Visa et MasterCard ayant fait l'objet d'une nouvelle fourniture aux clients " et de [TRADUCTION] " TPS percevable sur les frais de carte de crédit ayant fait l'objet d'une nouvelle fourniture aux comptes clients " ne constituent pas des montants de taxe percevable. Bien entendu, les pénalités et intérêts sont annulés. Du fait que, dans le cas de chacune des cotisations, le montant de taxe en litige excède 7 000 $, je ne puis allouer de frais[7].
Signé à Ottawa, Canada, ce 5e jour d'avril 2001.
" E. A. Bowie "
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme ce 19e jour d'octobre 2001.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
Martine Brunet, réviseure
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
1999-3262(GST)I
1999-3263(GST)I
ENTRE :
DRUG TRADING COMPANY LIMITED
(AUPARAVANT NORTHWEST DRUG COMPANY LIMITED),
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Appels entendus le 20 octobre 2000, à Toronto (Ontario), par
l'honorable juge E. A. Bowie
Comparutions
Avocats de l'appelante : Me Dalton Albrecht et Me James Warnock
Avocate de l'intimée : Me Donna Dorosh
JUGEMENT
Les appels interjetés à l'encontre des cotisations établies en vertu de la Loi sur la taxe d'accise, dont les avis sont datés du 31 janvier 1997 et du 27 décembre 1996 et qui portent le numéro 00010105330 et 00010105280, respectivement, sont accueillis et les cotisations sont déférées au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelles cotisations au motif que les montants établis à titre de [TRADUCTION] " TPS percevable sur les frais de carte Visa et MasterCard ayant fait l'objet d'une nouvelle fourniture aux clients " et de [TRADUCTION] " TPS percevable sur les frais de carte de crédit ayant fait l'objet d'une nouvelle fourniture aux comptes clients " ne constituent pas des montants de taxe percevable. Les pénalités et intérêts sont annulés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 5e jour d'avril 2001.
|
" E. A. Bowie " |
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme
ce 19e jour d'octobre 2001.
Martine Brunet, réviseure
[1] Ce sont ces montants qui font l'objet des présents appels; les cotisations font aussi état d'autres montants, qui ne sont pas contestés.
[2] Je fonde cette conclusion sur les avis de cotisation et les observations écrites, bien que ces dernières semblent contredire jusqu'à un certain point les réponses modifiées de l'intimée.
[3] British Railways Board v. Customs & Excise Commissioners [1977] 2 All E.R. 873, à la page 876 (C.A.).
[4] Customs & Excise Commissioners v. Scott [1978] S.T.C. 191, à la page 195 (Q.B.D.).
[5] DORS/91-26.
[6] L'alinéa t) de la définition exclut, pour l'application de cette dernière, les " services visés par règlement ".
[7] Loi sur la Cour canadienne de l'impôt, L.R.C., ch. T-2, art. 18.3009.