Jugements de la Cour canadienne de l'impôt

Date: 20011122

Dossier: 2000-5195-IT-I

ENTRE :

MOHAMMAD SABOUR,

appelant,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

Motifs du jugement

Le juge Bowie

[1]            Cet appel concerne la prétention de l'appelant, dans le calcul de son revenu pour l'année d'imposition 1998, à déduire un montant de 8 129 $ versé par lui à son avocat pour services rendus dans le cadre de la négociation et de l'exécution d'un accord de séparation entre lui et son ex-épouse. L'appel a été entendu sous le régime de la procédure informelle de cette cour.

[2]            Les faits ne sont pas contestés. Les parties se sont entendues sur un exposé conjoint des faits, que je reproduirai ici dans sa totalité :

                [TRADUCTION]

1.              L'appelant et son ex-épouse, Nahid Azad ( « l'ex-épouse » ) se sont mariés le 25 avril 1974 et se sont séparés en juin 1993.

2.              L'appelant et l'ex-épouse ont trois enfants, Azadeh, né le 7 décembre 1974, Arash, né le 7 août 1977 et Camron, né le 6 janvier 1989.

3.              Au cours de l'année d'imposition 1998, l'appelant a payé des frais d'avocat de 8 129 $.

4.              Le 7 juin 1999, l'appelant et l'ex-épouse ont conclu un accord de séparation ( « l'Accord » ).

5.              Dans un jugement rendu le 28 juillet 1999, la Cour supérieure de justice de l'Ontario a prononcé le divorce de l'appelant et de l'ex-épouse.

6.              Aux termes de l'Accord mentionné à l'alinéa 4 ci-dessus, l'ex-épouse était tenue de transférer 50 000 $ investis dans un régime enregistré d'épargne-retraite à l'appelant.

7.              Le 12 juin 1999, l'ex-épouse a transféré 50 000 $ investis dans un régime enregistré d'épargne-retraite à l'appelant, conformément à l'Accord mentionné à l'alinéa 4 ci-dessus.

Les alinéas 6 et 7 ne sont peut-être pas entièrement clairs. Le montant de 50 000 $ (le montant) a été transféré d'un régime enregistré d'épargne-retraite (REÉR) détenu par l'ex-épouse à un REÉR détenu par l'appelant. L'effet du paragraphe 146(16) de la Loi de l'impôt sur le revenu (la Loi) est que l'ex-épouse n'est pas assujettie au paiement d'un impôt sur ce montant en raison du transfert. Toutefois, l'appelant sera assujetti à l'impôt sur cette somme lors de son retrait forfaitaire, lorsqu'il la recevra sous forme de rente ou à son décès.[1]

[3]            L'appelant a témoigné que son ex-épouse, médecin, gagnait environ 250 000 $ par an, et que lui gagnait environ 85 000 $. Il est aujourd'hui âgé de 65 ans et a des problèmes de santé; son ex-épouse a quelques 17 ans de moins que lui. Pour toutes ces raisons, sa préoccupation au moment de leur séparation était qu'elle contribue convenablement à ses revenus après sa retraite, qu'il considérait imminente. Il a également témoigné que les 8 129 $ représentaient la portion de ses frais d'avocat relatifs à la séparation entièrement attribuable à la négociation de la clause numéro 10 de l'accord de séparation, qui traite de la pension alimentaire. Le partage de leurs biens matrimoniaux avait été conclu en décembre 1994. Aucun des éléments de ce témoignage n'a été contesté par l'intimée.

[4]            La position de l'appelant est que le montant fut versé dans son REÉR afin de subvenir à ses besoins après sa retraite, et que, sur le fondement des affaires Evans v. M.N.R.[2] et Sembinelli c. La Reine[3], les frais d'avocat qu'il a payés sont déductibles en tant que montant engagé en vue d'acquérir ou de tirer un revenu de biens. Son droit au soutien, affirme-t-il, est reconnu dans la Loi sur le droit de la famille[4] de l'Ontario et dans la Loi sur le divorce[5],et il s'agit d'un « bien » au sens de la définition élargie de ce terme à l'article 248 de la Loi. Puisque les frais d'avocat ont été engagés pour faire valoir ce droit, ils sont déductibles conformément à l'alinéa 18(1)a).

[5]            L'avocat de l'intimée m'a renvoyé au jugement du juge Archambault dans l'affaire Bergeron c. La Reine,[6] dans lequel le juge a déclaré que les frais d'avocat encourus dans le cadre de pensions alimentaires versées entre époux ou ex-époux ne peuvent jamais donner droit à une déduction en vertu de l'alinéa 18(1)a) de la Loi, puisque ces pensions alimentaires ne peuvent pas être convenablement caractérisées comme étant un revenu tiré d'un bien. L'avocat a également soutenu que les frais d'avocat ne seraient de toute façon pas déductibles car ils n'ont pas été payés pour acquérir ou produire un revenu, étant donné que le montant de 50 000 $ représente un capital et non un revenu. Finalement, l'avocat a soutenu que, si je concluais que ce montant représentait un revenu, alors il ne pourrait s'agir que d'un revenu exonéré tel que défini à l'article 248 de la Loi. Le montant, a-t-elle soutenu, n'est pas inclus dans le calcul du revenu de l'appelant, car l'alinéa 146(16)c) dispose que, lorsqu'un montant est transféré du REÉR d'une personne à celui d'une autre en exécution d'une clause d'accord de séparation, « le montant du versement ou du transfert ne peut, en raison seulement du versement ou du transfert, être inclus dans le calcul du revenu du rentier ou de son conjoint ou ancien conjoint » . Le montant ne peut pas non plus remplir les conditions de l'exception pour « pension alimentaire » , puisque la définition de ce terme au paragraphe 56.1(4) exige qu'elle soit « [...] payable ou à recevoir à titre d'allocation périodique [...] » .

[6]            Pour des raisons de commodité, je reproduirai ici les articles pertinents de la Loi :

18(1)        Dans le calcul du revenu du contribuable tiré d'une entreprise ou d'un bien, les éléments suivants ne sont pas déductibles :

a)             les dépenses, sauf dans la mesure où elles ont été engagées ou effectuées par le contribuable en vue de tirer un revenu de l'entreprise ou du bien;

b)             une dépense en capital, une perte en capital ou un remplacement de capital, un paiement à titre de capital ou une provision pour amortissement, désuétude ou épuisement, sauf ce qui est expressément permis par la présente partie;

c)             les dépenses, dans la mesure où il est raisonnable de les considérer comme engagées ou effectuées en vue de tirer un revenu exonéré ou à l'égard d'un bien dont le revenu serait exonéré.

[...]

56.1(4) « pension alimentaire » Montant payable ou à recevoir à titre d'allocation périodique pour subvenir aux besoins du bénéficiaire, d'enfants de celui-ci ou à la fois du bénéficiaire et de ces enfants, si le bénéficiaire peut utiliser le montant à sa discrétion et, selon le cas :

a)             le bénéficiaire est l'époux ou le conjoint de fait ou l'ex-époux ou l'ancien conjoint de fait du payeur et vit séparé de celui-ci pour cause d'échec de leur mariage ou union de fait et le montant est à recevoir aux termes de l'ordonnance d'un tribunal compétent ou d'un accord écrit;

b)             le payeur est le père naturel ou la mère naturelle d'un enfant du bénéficiaire et le montant est à recevoir aux termes de l'ordonnance d'un tribunal compétent rendue en conformité avec les lois d'une province.

                [...]

146(16)Malgré les autres dispositions du présent article, un régime enregistré d'épargne-retraite peut, à un moment donné, être révisé ou modifié de façon à prévoir le versement ou le transfert, avant son échéance, de biens accumulés dans ce régime, par l'émetteur pour le compte du rentier :

                [...]

b)             soit à un régime enregistré d'épargne-retraite ou un fonds enregistré de revenu de retraite dont l'époux ou conjoint de fait ou ex-époux ou ancien conjoint de fait du rentier est rentier, si le rentier et son époux ou conjoint de fait ou ex-époux ou ancien conjoint de fait vivent séparément et si le versement ou le transfert est effectué en vertu d'une ordonnance ou d'un jugement rendus par un tribunal compétent ou en vertu d'un accord écrit de séparation, visant à partager des biens entre le rentier et son époux ou conjoint de fait ou ex-époux ou ancien conjoint de fait, en règlement des droits découlant du mariage ou de l'union de fait ou de son échec.

Dans le cas où un tel versement ou transfert est effectué pour le compte du rentier avant l'échéance du régime, les règles suivantes s'appliquent :

c)             le montant du versement ou du transfert ne peut, en raison seulement du versement ou du transfert, être inclus dans le calcul du revenu du rentier ou de l'époux ou conjoint de fait ou ex-époux ou ancien conjoint de fait;

[...]

248(1) Les définitions qui suivent s'appliquent à la présente loi.

                                [...]

« revenu exonéré » Les biens reçus ou acquis par une personne dans des circonstances faisant qu'ils ne sont pas inclus, par l'effet d'une disposition de la partie I, dans le calcul de son revenu. Ne sont pas un revenu exonéré le dividende sur une action et la pension alimentaire au sens du paragraphe 56.1(4).

[7]            Avec tout le respect que je dois à mon collègue le juge Archambault, je suis d'avis qu'il est bien trop tard pour cette cour de conclure que les pensions alimentaires ne peuvent être considérées comme étant un revenu tiré d'un bien et donner droit à une déduction en vertu de l'alinéa 18(1)a). Il y a quarante ans, la Commission d'appel de l'impôt, apparemment avec l'accord de l'avocat du ministre, a permis la déduction de frais judiciaires encourus par l'appelant dans le but d'obtenir une ordonnance alimentaire.[7] Quelque vingt années plus tard, dans l'affaire La Reine c. Burgess,[8] le juge Cattanach a réaffirmé l'assertion générale selon laquelle, lorsqu'un droit à la pension alimentaire maritale existe, il s'agit d'un droit de propriété et que les frais judiciaires engagés pour le faire valoir sont déductibles en vertu de l'alinéa 18(1)a). Le contribuable a vu sa demande rejetée, mais uniquement parce que le juge Cattanach était d'avis qu'une ordonnance alimentaire émise dans le cadre d'un jugement accordant un divorce créait un nouveau droit au lieu de faire respecter un droit existant, si bien que la déduction était exclue en vertu de l'alinéa 18(1)b). Je noterai, entre parenthèses, mon accord quant aux commentaires du juge Bowman concernant la distinction qu'il a opérée au paragraphe 32 de ses motifs de jugement dans l'affaire Nissim c. La Reine.[9]

[8]            Depuis l'affaire Burgess, cette cour a rendu des décisions, trop nombreuses pour être cataloguées, en application de ce principe. Parmi celles que m'a citées l'appelant, on notera Sol c. La Reine,[10] dans laquelle le juge Sarchuk, suivant une décision du juge O'Connor,[11] a autorisé la déduction de frais judiciaires engagés pour obtenir une augmentation du montant de la pension alimentaire pour enfant qui avait été accordée à l'appelant, et Gallien c. La Reine,[12] dans laquelle la juge Lamarre Proulx est parvenue à une conclusion contraire à celle du juge Cattanach dans l'affaire Burgess,[13] et a autorisé la déduction, en vertu de l'alinéa 18(1)a), de la portion des frais judiciaires de la procédure de divorce de l'appelant attribuable à l'obtention d'une pension alimentaire par mesure accessoire. La juge Lamarre Proulx est parvenue à cette décision en s'appuyant sur les décisions antérieures de cette cour dans les affaires Nissim[14] et Donald.[15] L'avocat de l'appelant m'a également renvoyé à la décision de la juge Lamarre Proulx dans l'affaire Sembinelli,[16] dans laquelle l'appelante a eu gain de cause pour déduire, en vertu de l'alinéa 18(1)a), les frais judiciaires qu'elle avait encourus pour contester la requête de son ex-époux de casser une ordonnance l'obligeant à lui verser une pension alimentaire. Cette décision fut confirmée par la Cour d'appel fédérale sur requête en révision judiciaire.[17] Les très brefs motifs de la Cour furent donnés par le juge d'appel Hugessen, qui appuya le raisonnement de la juge Lamarre Proulx et ajouta :

[...] la demande relativement à laquelle les frais ont été engagés était elle-même une demande de revenu auquel l'intimée avait droit, et [il] les frais ont été légitimement engagés en vue d'obtenir le paiement de ce revenu. [...]

[9]            Je noterai également que, dans l'affaire McColl c. La Reine,[18] le juge Hamlyn, examinant une demande de déduction de frais judiciaires engagés pour obtenir une ordonnance de pension alimentaire pour enfants, a étudié l'affaire Bergeron[19] et décidé de ne pas l'appliquer, préférant traiter le droit à une pension alimentaire pour enfants comme un droit préexistant aux termes de la Loi sur le droit de la famille de l'Ontario et les frais judiciaires comme montant dépensé pour faire valoir ce droit. Selon moi, il avait tout à fait raison.

[10]          Comme l'a indiqué le juge Archambault, le raisonnement qu'il a développé dans l'affaire Bergeron n'avait été spécifiquement étudié dans aucune des affaires précitées. Néanmoins, je crois qu'un courant jurisprudentiel bien établi de la part de cette cour et appuyé par la Cour d'appel fédérale devrait être suivi jusqu'à ce qu'il soit renversé par une cour supérieure ou jusqu'à ce que la Loi soit modifiée par le Parlement. Il n'est pas entièrement hors de propos, dans le cadre de cette conclusion, que la position du ministre, telle qu'exprimée dans le Bulletin d'interprétation IT-99R5, aux alinéas 17 à 20, soit que les frais judiciaires engagés pour obtenir une pension alimentaire d'un époux ou ex-époux sont déductibles, tant que les montants ne sont pas en capital, sur le fondement de l'affaire Burgess.[20]

[11]          Pour décider si le montant en question ici doit être considéré comme revenu ou comme capital, je commencerai par cette déclaration du juge Fauteux dans l'affaire M.N.R. v. Algoma Central Railway :[21]

[TRADUCTION]

Le Parlement ne définit pas les expressions « dépense [...] de capital » ou « dépense à compte de capital » . Comme il n'y a pas de critère législatif, appliquer ou non ces expressions à toutes dépenses particulières doit dépendre des circonstances propres à l'affaire. Nous ne pensons pas qu'un critère unique permet d'élaborer cette définition et sommes d'accord avec l'avis exprimé, dans une décision récente du Conseil privé, B.P. Australia Ltd. v. Commissioner of Taxation of the Commonwealth of Australia [[1966] A.C. 224, [1965] 3 All E.R. 209.], par le juge Pearce. Concernant la question de savoir déterminer si une dépense est en capital ou déclarée comme revenu, il a affirmé, à la page 264 :

La solution du problème ne réside pas dans l'application d'un critère ou d'une définition rigides. Elle découle des nombreux aspects de l'ensemble des circonstances, dont certaines amènent à conclure dans un sens, et certaines, dans un autre. Il se peut qu'un facteur ressorte de façon tellement évidente qu'il domine d'autres indices plus vagues qui conduisent à une solution contraire. C'est une appréciation logique de tous les éléments directeurs qui permettra d'obtenir la réponse finale.

Dans l'affaire McKimmon c. M.R.N., (C.A.)[22] la Cour d'appel fédérale a énuméré certains des facteurs à prendre en compte pour résoudre cette question dans le cas des montants payés comme pension alimentaire. Il n'est pas nécessaire de réitérer ces facteurs ici, car il ne fait aucun doute que le paiement en question aurait, s'il n'avait pas été versé dans un REÉR au nom de l'appelant, été considéré comme le paiement d'un montant en capital. Quel est alors l'effet du paiement du REÉR de l'ex-épouse au REÉR de l'appelant?

[12]          Le montant n'a pas été imposé comme revenu au nom de l'ex-épouse. Il n'a pas non plus été imposé lors du transfert. Il ne fait aucun doute que l'intention de l'appelant était que ce montant s'accumule, libre d'impôt, pour lui fournir une rente lors de sa retraite, à une date future non encore spécifiée. Cette rente, ainsi que toute somme forfaitaire que l'appelant déciderait de retirer du REÉR entre temps, sera imposable en son nom en vertu de l'alinéa 56(1)h) et du paragraphe 146(8) de la Loi. Néanmoins, un montant en capital qui sera assujetti à impôt à l'avenir demeure un montant en capital. Si l'appelant retirait le montant de son REÉR, en payant l'impôt sur le revenu applicable, dans la mesure permise, la somme restante serait clairement un montant en capital en son nom, et son caractère ne peut être modifié par l'expression de son intention d'agir autrement. L'argument de l'appelant, dans le fond, est de dire qu'étant donné que le montant sera imposable à un moment ou à un autre à l'avenir, il doit s'agir d'un revenu. Le potentiel d'imposition future du montant a sans doute été un facteur dans la négociation du quantum, mais cela ne peut pas modifier le caractère du montant de capital à revenu. La présente affaire est le contraire de l'affaire Evans,[23] dans laquelle la majorité a soutenu que les frais judiciaires engagés pour faire valoir le droit à un revenu aux termes d'une succession étaient déductibles, parce que la contribuable s'était alors uniquement assuré le revenu à vie d'une partie du patrimoine successoral; le capital dont découlait ce revenu était demeuré entre les mains des fiduciaires pour être distribué à des tiers lors de sa mort. Dans la présente instance, le capital, portant en lui l'obligation naissante d'imposition, a été transféré au contribuable, et il a le choix d'en disposer comme il l'entend.

[13]          L'avocat de l'appelant a soutenu que le montant en question dans cette affaire doit être considéré comme un revenu au sens de l'alinéa 18(1)a), parce que le Dr Sabour sera tenu à un moment ou à un autre de payer des impôts sur le revenu qu'il en tirera. Il n'a cité aucune jurisprudence à l'appui de cette assertion et je n'en ai trouvé aucune moi-même, bien qu'elle puisse être partiellement soutenue, au moins par analogie, par le jugement récent de la Cour suprême dans l'affaire Entreprises Ludco Ltée c. Canada.[24] Même si l'appelant parvenait à surmonter cet obstacle, toutefois, il n'aurait pas gain de cause, à mon avis, parce que le montant tomberait alors sous le coup de la définition du « revenu exonéré » de l'article 248. L'alinéa 18(1)c) s'appliquerait alors pour interdire la déduction des frais d'avocat. Pour des raisons de commodité, je reprendrai ici la définition du « revenu exonéré » .

"exempt income" means property received or acquired by a person in such circumstances that it is, because of any provision of Part I, not included in computing the person's income, but does not include a dividend on a share or a support amount (as defined in subsection 56.1(4));

« revenu exonéré » * Les biens reçus ou acquis par une personne dans des circonstances faisant qu'ils ne sont pas inclus, par l'effet d'une disposition de la partie I, dans le calcul de son revenu. Ne sont pas un revenu exonéré le dividende sur une action et la pension alimentaire au sens du paragraphe 56.1(4).

[14]          Il est évident, sur la base des versions anglaise et française de cette définition, qu'elle s'applique au transfert du REÉR de l'ex-épouse à celui de l'appelant. Ce transfert est exonéré d'impôt en raison de l'alinéa 146(16)c). Alors que tout versement ultérieur d'une rente, ou tout retrait de montants forfaitaires, sera imposé au nom de l'appelant, il ne peut s'agir là de montants « [...] reçus ou acquis [...] » auxquels s'applique la définition. Toute rente que l'appelant pourrait ultérieurement tirer du montant transféré constituerait un montant différent. C'est le montant transféré de 50 000 $ qui est le montant « [...] reçus ou acquis [...] » aux fins de la définition. L'avocat de l'appelant soutient que le montant en question ici est exclu de ce qui est, par définition, un revenu exonéré, parce qu'il s'agit d'une pension alimentaire. Toutefois, la définition du « revenu exonéré » n'exclut très clairement que les pensions alimentaires qui tombent sous la définition de cette expression précisée au paragraphe 56.1(4). Cette définition débute par les mots : « « Pension alimentaire » Montant payable ou à recevoir à titre d'allocation périodique pour subvenir aux besoins du bénéficiaire... » . Un versement unique ne peut donc pas être une « pension alimentaire » et ne peut donc être compris dans ce qui est exclu de la définition du « revenu exonéré » dans ses derniers mots.

[15]          Que le montant soit considéré comme étant en capital ou déclaré comme revenu, donc, les frais d'avocat engagés par l'appelant dans ce but ne sont pas déductibles par lui dans le calcul de son revenu. L'appel est rejeté.

Signé à Ottawa, Canada, ce 22^e jour de novembre 2001.

« E. A. Bowie »

J.C.C.I.

Traduction certifiée conforme ce 9^e jour d'octobre 2002.

Mario Lagacé, réviseur

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

2000-5195(IT)I

ENTRE :

MOHAMMAD SABOUR,

appelant,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

Appel entendu le 21 juin 2001, à Ottawa (Ontario), par

l'honorable juge E. A. Bowie

Comparutions

Avocats de l'appelant :        M^e Philip W. Augustine et M^e Tony Chambers

Avocats de l'intimée :           M^e Anne-Marie Lévesque et M^e Patrick Folz

Jugement

                L'appel interjeté à l'encontre de la cotisation d'impôt établie en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu pour l'année d'imposition 1998 est rejeté.

Signé à Ottawa, Canada, ce 22^e jour de novembre 2001.

« E. A. Bowie »

J.C.C.I.

Traduction certifiée conforme ce 9^e jour d'octobre 2002.

Mario Lagacé, réviseur

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]