Date: 20020807
Dossier: 2000-4488-IT-I
ENTRE :
JOHN J. GROHN,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Motifs du jugement
Le juge Miller
[1] M. John Grohn interjette appel, sous le régime de la procédure informelle, des cotisations que le ministre du Revenu national a établies à son égard pour les années d'imposition 1994, 1996, 1997 et 1998. M. Grohn était un résident de l'Allemagne pendant les années en question. Dans ses observations écrites, il n'a fait valoir aucun argument concernant les années d'imposition 1997 ou 1998. Puisque les cotisations établies pour ces années-là ont donné lieu à un remboursement en sa faveur, cela se comprend. Les appels portant sur les années 1997 et 1998 sont par conséquent rejetés puisqu'il n'y a aucun montant d'impôt en litige.
[2] M. Grohn a tenté, dans sa plaidoirie, de soulever des questions relatives à l'année 1995. Vu qu'aucun avis d'opposition n'a été déposé à l'encontre d'une cotisation établie pour l'année d'imposition 1995, je considère qu'aucun appel n'a été interjeté en l'espèce pour cette année-là.
[3] Restent les années d'imposition 1994 et 1996. Les faits se rapportant à ces années sont exposés succinctement dans un exposé conjoint des faits, dont les passages pertinents sont reproduits ci-après :
[TRADUCTION]
L'ANNÉE D'IMPOSITION 1994
2. Dans un avis daté du 24 mai 1996, le ministre du Revenu national (le « ministre » ) a établi une cotisation d'impôt aux termes de la partie XIII relativement à l'année d'imposition 1994.
3. Dans un avis d'opposition daté du 7 août 1996, l'appelant s'est opposé à l'avis de cotisation mentionné au paragraphe 2, ci-dessus.
4. Au cours de l'année d'imposition 1994, l'appelant a touché les revenus suivants :
· Fonds enregistré de revenu de retraite (T4RIF) de Nesbitt Burns Inc. : 109 600,52 $;
· Pension de la fonction publique du Canada : 30 415 $.
4.1 Le montant de 109 600,52 $ versé par Nesbitt Burns Inc. a été reçu, moins les montants retenus précisés au paragraphe 6 du présent document, en divers paiements périodiques inégaux au cours de l'année 1994. Le dernier paiement reçu était beaucoup plus élevé que les paiements précédents.
5. En ce qui concerne le revenu provenant du fonds enregistré de revenu de retraite, le « montant minimum » de l'appelant au sens du paragraphe 146.3(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu pour l'année d'imposition 1994, calculé par Nesbitt Burns, était de 5 134,59 $ (une copie du T4RIF de l'appelant pour l'année d'imposition 1994 est jointe).
6. Au cours de l'année d'imposition 1994, les montants d'impôt suivants ont été retenus sur les revenus que l'appelant a touchés :
· Sur le revenu figurant au T4RIF : 24 941,44 $
· Sur la pension de la fonction publique du Canada : 3 488,36 $
7. Le ministre a déterminé que l'impôt à payer par l'appelant sous le régime de la partie XIII relativement au revenu figurant au T4RIF en 1994 était de 26 373,22 $ :
Montant imposable 109 600,52 $
Montant minimum 5 134,59 $ x 2 = 10 269,18 $ (périodique)
109 600,52 $ - 10 269,18 $ = 99 331,34 $
(somme globale)
10 269,18 $ x 15 %= 1 540,38 $
99 331,34 $ x 25 %= 24 832,84 $
26 373,22 $ - 24 941,44 $ (retenu) = 1 431,78 $
8. Le ministre a déterminé que l'impôt à payer par l'appelant sous le régime de la partie XIII relativement au revenu provenant de la pension de la fonction publique du Canada en 1994 était de 4 562,25 $ :
Montant imposable 30 415 $ x 15 % = 4 562,25 $
Montant retenu (3 488,36 $)
1 073,89 $
9. Le montant d'impôt payable aux termes de la partie XIII pour l'année 1994 était de 2 505,67 $ :
T4RIF 1 431,78 $
Pension de la fonction publique du Canada 1 073,89 $
2 505,67 $
L'ANNÉE D'IMPOSITION 1996
10. Dans un avis daté du 16 février 2000, le ministre du Revenu national a établi une cotisation d'impôt aux termes de la partie XIII relativement à l'année d'imposition 1996.
11. Dans un avis d'opposition daté du 8 mars 2000, l'appelant s'est opposé à l'avis de cotisation mentionné au paragraphe 10 ci-dessus.
11.1 ...
12. Dans un avis de ratification daté du 29 septembre 2000, le ministre du Revenu national a ratifié la cotisation mentionnée au paragraphe 10 ci-dessus.
13. Au cours de l'année d'imposition 1996, l'appelant a touché les revenus suivants :
· Pension de la Sécurité de la vieillesse (Loi sur la sécurité de la vieillesse) : 4 764,42 $
· Prestations - Régime de pensions du Canada : 4 801,79 $
· Revenu au titre d'un régime enregistré d'épargne-retraite (gouv. Canada) (T4RSP) : 70 $
· Pension de la fonction publique du Canada : 2 127 $
· Revenu d'intérêt (Banque de Montréal) : 265,71 $
14. Au cours de l'année d'imposition 1996, le montant d'impôt suivant a été retenu sur les revenus que l'appelant a touchés :
· Sur la pension de la fonction publique : 176,23 $
15. Le ministre a déterminé que l'impôt à payer par l'appelant sous le régime de la partie XIII relativement aux revenus touchés en 1996 était de 2 584,72 $ :
Pension de la sécurité
de la vieillesse 4 764,42 $ x 25 %= 1 191,11 $
Prestations - Régime de pensions
du Canada 4 801,79 $ x 25 % = 1 200,45 $
Revenu T4RSP 70 $ x 15 % = 10,50 $
Pension de la fonct. publ. Canada 2 127 $ x 15 % = 319,05 $
Revenu d'intérêt 265,71 $ x 15 % = 39,86 $
Total 2 760,97 $
16. Le montant d'impôt payable aux termes de la partie XIII pour l'année 1996 était de 2 584,12 $ :
Impôt payable en vertu de la partie XIII 2 760,97 $
Montant retenu 176,23 $
2 584,72 $
[4] Questions en litige
(i) Le taux de retenue à la source appliqué aux montants que M. Grohn a reçus en 1994 au titre du fonds enregistré de revenu de retraite était-il exact?
(ii) La cotisation que le ministre a établie pour l'année d'imposition 1996 était-elle tardive?
(iii) L'omission du payeur canadien, en 1994 et en 1996, de retenir un impôt suffisant sur les montants payables à M. Grohn libère-t-elle ce dernier de son obligation de payer de l'impôt?
Les paiements reçus en 1994 au titre du fonds enregistré de revenu de retraite
[5] Relativement au calcul de l'impôt retenu sur les paiements de 109 600,52 $ reçus en 1994 au titre du FERR, M. Grohn soutient avoir reçu des paiements périodiques et inégaux plutôt qu'une somme globale. Pour cette raison, il fait valoir que le taux de retenue applicable aux termes de la Convention fiscale entre le Canada et l'Allemagne (le « Traité » ) est de 15 % et non de 25 %, comme l'a déterminé le ministre. Le point de départ de cette analyse est l'alinéa 212(1)q) de la Loi de l'impôt sur le revenu, dont voici le libellé :
212(1) Toute personne non-résidente doit payer un impôt sur le revenu de 25 % sur toute somme qu'une personne résidant au Canada lui paie ou porte à son crédit, ou est réputée en vertu de la partie I lui payer ou porter à son crédit, au titre ou en paiement intégral ou partiel :
[...]
q) d'un paiement effectué dans le cadre d'un fonds enregistré de revenu de retraite qui, si la personne non-résidente avait résidé au Canada tout au long de l'année d'imposition où le paiement a été effectué, serait inclus en application de l'article 146.3 dans le calcul de son revenu pour l'année, à l'exception de la partie de ce paiement qui, à la fois :
(i) est transférée par le payeur pour le compte de cette personne aux termes d'une autorisation sur formulaire prescrit :
(A) soit à un régime enregistré d'épargne-retraite dont cette personne est le rentier, au sens du paragraphe 146(1),
(B) soit pour acquérir une rente visée au sous-alinéa 60l)(ii) dont cette personne est le rentier,
(C) soit à un émetteur, au sens du paragraphe 146.3(1), en contrepartie d'un fonds enregistré de revenu de retraite dont cette personne est le rentier, au sens du paragraphe 146.3(1),
(ii) serait, si cette personne avait résidé au Canada tout au long de l'année, déductible en application de l'alinéa 60l) dans le calcul de son revenu pour l'année;
[6] Avant d'examiner les dispositions du Traité, il y a lieu de se reporter à la Loi sur l'interprétation des conventions en matière d'impôts sur le revenu pour obtenir une définition de « paiement périodique de pension » et de « pension » :
« paiement périodique de pension » Quant aux paiements provenant du Canada, paiement de pension autre que les paiements suivants :
a) [...]
b) [...]
c) un paiement, à un montant donné d'une année civile, prévu par un fonds enregistré de revenu de retraite, lorsque le total des paiements (sauf la partie déterminée de chacun d'eux) effectués dans le cadre du fonds à ce moment ou antérieurement et au cours de l'année dépasse le total des montants suivants :
(i) le montant qui correspondrait au plus élevé des montants suivants si les biens transférés à l'émetteur du fonds au cours de l'année et avant ce moment, en contrepartie de son engagement à effectuer des paiements dans le cadre du fonds, avaient été ainsi transférés immédiatement avant le début de l'année et si la définition de « minimum » au paragraphe 146.3(1) de la Loi de l'impôt sur le revenu s'était appliquée à tous les fonds enregistrés de revenu de retraite :
(A) le double du montant qui représenterait le minimum à retirer du fonds pour l'année si la valeur de l'élément C de la formule figurant à cette définition était nulle,
(B) 10 % de la juste valeur marchande des biens détenus dans le cadre du fonds au début de l'année, à l'exclusion des contrats de rente qui ne sont pas visés à l'alinéa b.1) de la définition de « placement admissible » au paragraphe 146.3(1) de cette loi au début de l'année,
(ii) [...]
« pension » Quant aux paiements provenant du Canada,
a) si la convention ne comprend pas de définition de « pension » ,paiement prévu par l'un des régimes, conventions ou contrats suivants :
(i) régime de pension agréé,
(ii) régime enregistré d'épargne-retraite,
(iii) fonds enregistré de revenu de retraite, [...]
[8] L'article 9 du protocole du Traité prévoit que l'impôt canadien payable sur les « paiements périodiques de pension » ne peut excéder 15 %. Si les paiements faits à M. Grohn sont des paiements périodiques de pension, le taux de retenue de 15 % s'applique. M. Grohn soutient subsidiairement que les montants versés par Nesbitt Burns n'étaient pas du tout des paiements de pension, qu'ils constituaient plutôt une rente. La preuve indique que les montants versés par Nesbitt Burns provenaient d'un FERR. La Loi sur l'interprétation des conventions en matière d'impôts sur le revenu englobe expressément, dans la définition de « pension » , les paiements faits au titre d'un FERR. M. Grohn conteste cette loi canadienne, soutenant qu'elle est contraire à l'esprit du Traité. Je ne puis souscrire à cette analyse de la loi; de toute façon, l'appelant n'a fait valoir aucun argument qui justifierait que la Cour se saisisse d'une contestation de la validité de cette loi. Les paiements faits au titre du FERR sont des paiements de pension, et non des rentes.
[9] La définition de « paiement périodique de pension » exclut expressément les paiements effectués au titre d'un FERR si le total des paiements effectués dans l'année dépasse le double du « montant qui représenterait le minimum » (dans ce cas-ci, le double de 5 134,59 $, ou 10 269,18 $ au total). M. Grohn a accepté le montant minimum établi aux fins du présent appel. Il s'ensuit que, quel que soit le nombre de paiements effectués, les paiements que l'appelant a reçus au titre d'un FERR en 1994 et qui sont en sus de 10 269,18 $ ne sont pas des paiements périodiques de pension au sens de la définition qui en est donnée, et ils sont par conséquent assujettis au taux de retenue supérieur de 25 %.
Cotisation tardive
[10] L'avis de cotisation pour 1996 était daté du 16 février 2000. M. Grohn s'appuie sur ce qu'il estime être un délai de prescription de trois ans pour faire valoir que cette cotisation a été établie après l'expiration de la période normale de cotisation. Il n'y a aucune preuve qu'une cotisation a été établie pour l'année d'imposition 1996 avant celle du 16 février 2000.
[11] Les paragraphes 152(3.1) et 227(10.1) de la Loi de l'impôt sur le revenu sont les dispositions pertinentes en l'espèce. En voici le libellé :
152(3.1) Pour l'application des paragraphes (4), (4.2), (4.3) et (5), la période normale de nouvelle cotisation applicable à un contribuable pour une année d'imposition s'étend sur les périodes suivantes :
a) quatre ans suivant le jour de mise à la poste d'un avis de première cotisation en vertu de la présente partie le concernant pour l'année ou d'une notification portant qu'aucun impôt n'est payable par lui pour l'année, si, à la fin de l'année, le contribuable est une fiducie de fonds commun de placement ou une société autre qu'une société privée sous contrôle canadien;
b) trois ans suivant ce jour, dans les autres cas.
227(10.1) Le ministre peut cotiser
a) toute personne pour un montant payable par elle en vertu du paragraphe (9), (9.2), (9.3) ou (9.4);
b) toute personne non résidante pour un montant payable par elle en vertu de la partie XIII;
dans l'un et l'autre cas, s'il lui envoie un avis de cotisation, les articles 150 à 167 (à l'exception des paragraphes 164(1.1) à (1.3)) ainsi que la section J de la partie I s'appliquent, avec les adaptations nécessaires.
[12] Le délai de trois ans mentionné au paragraphe 152(3.1) ne commence pas, comme M. Grohn le prétend, à la fin de l'année civile à laquelle la cotisation s'applique. Le délai commence non pas le 1er janvier 1997, mais le jour de mise à la poste d'un avis de première cotisation. Il n'y a aucune preuve qu'une cotisation initiale a été établie avant le mois de février 2000. Le paragraphe 227(10.1) confère au ministre le pouvoir d'établir une cotisation initiale à n'importe quel moment. La cotisation du mois de février 2000, en tant que cotisation initiale, n'a pas été établie après l'expiration du délai de prescription de trois ans.
Effet de l'omission du payeur d'effectuer les retenues
[13] Enfin, pour les années 1994 et 1996, M. Grohn soutient que c'est le payeur, et non lui-même, qui doit assumer la responsabilité des retenues insuffisantes. Les paiements en cause en l'espèce sont composés en majorité de paiements effectués par le gouvernement du Canada (pension de la fonction publique du Canada, SV, RPC). Je peux comprendre la frustration de M. Grohn : l'entité même qui a omis de retenir un montant suffisant, c'est-à-dire le gouvernement du Canada, tente aujourd'hui d'obtenir le moins-perçu, plus les intérêts, auprès du contribuable. Ce dernier qualifie cette omission de négligence. Que l'omission soit attribuable à la négligence, à l'inattention ou au manque de soin, cela n'a pas d'importance. Les articles de la Loi qui portent sur l'obligation de payer sont clairs. La partie liminaire du paragraphe 212(1), qui est le premier article de la partie XIII, dispose que :
[...] Toute personne non-résidente doit payer un impôt sur le revenu de 25 % sur toute somme qu'une personne résidant au Canada lui paie ou porte à son crédit, [...]
[14] Il n'existe aucune disposition d'allégement, bien que, en application du paragraphe 215(6), le payeur soit lui aussi tenu de verser le montant qui aurait dû être retenu. M. Grohn me demande de conclure que le paragraphe 215(6) lui retire la responsabilité et qu'il l'impose au payeur, le gouvernement du Canada. Cette disposition ne dit rien de tel. De même, M. Grohn et le payeur sont solidairement tenus au paiement de l'intérêt payable (voir les paragraphes 227(8.1) et 227(8.3)). L'intérêt est devenu payable, du moins initialement, à cause de l'omission du gouvernement de retenir le montant exact. Je n'estime pas que M. Grohn est libéré de l'obligation de payer les intérêts. En revanche, je crois qu'il s'agit d'une situation où l'appelant devrait présenter une demande aux termes des dispositions d'équité (paragraphe 220(3.1)) en vue d'obtenir une renonciation à l'intérêt, étant donné que le gouvernement du Canada était le payeur en défaut. J'espère que Me Bourgeois aura l'amabilité de prêter son concours à M. Grohn pour présenter une telle demande.
[15] J'ai examiné deux autres questions avec les parties, même si ce ne sont pas elles qui les ont soulevées initialement. Premièrement, j'ai demandé qu'on m'explique pourquoi le taux de retenue applicable au RPC et à la SV était de 25 % et non de 15 %. Je suis convaincu, après examen de l'affaire La succession Hausmann c. La Reine, C.C.I., no 97-1767(IT)I, 20 mai 1998 ([1998] 4 C.T.C. 2232), et de l'affaire Dumoulin, 2001 DTC 999, que les paiements effectués aux termes du RPC et de la SV sont considérés au Canada comme des prestations de sécurité sociale et non comme des rentes. Ils ne peuvent donc être assujettis au taux de retenue inférieur.
[16] Deuxièmement, j'ai demandé si l'intimée avait suffisamment d'information pour appliquer les dispositions de la partie I de la Loi de l'impôt sur le revenu à l'année d'imposition 1996 de M. Grohn. M. Grohn a clairement indiqué depuis que c'est ce qu'il préférerait. À cet égard, M. Grohn doit surmonter deux obstacles : d'une part, le délai prévu au paragraphe 217(2) pour choisir d'être assujetti à la partie I est depuis longtemps expiré. D'autre part, pour que la partie I s'applique, il faut connaître le revenu de toutes provenances de M. Grohn. Il est impossible de déterminer à partir des faits si M. Grohn a un revenu provenant d'un pays autre que le Canada, ce qui permettrait à l'intimée d'établir avec exactitude l'impôt à payer en vertu de la partie I. Je suis donc incapable d'ordonner au ministre d'établir une nouvelle cotisation en vertu de la partie I.
[17] Je dois rejeter l'appel de M. Grohn, mais je regrette que ni l'ADRC ni le ministère de la Justice n'aient été capables d'alléger le fardeau de M. Grohn, étant donné que c'est d'abord le gouvernement du Canada qui a déduit un montant trop peu élevé d'impôt sur les paiements faits en faveur de M. Grohn. On aurait pu renoncer à l'intérêt et envisager la possibilité d'établir l'impôt aux termes de la partie I en obtenant les renseignements nécessaires auprès de M. Grohn, ce qui aurait permis de réduire le montant dû par M. Grohn sans compromettre de quelque façon que ce soit la politique d'imposition des non-résidents. N'ayant évidemment pas été partie aux discussions entre les parties, mon intention n'est pas de critiquer, mais bien d'exprimer un regret.
[18] Les appels sont rejetés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 7e jour d'août 2002.
|
« Campbell J. Miller » |
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme ce 10e jour de septembre 2002.
Martine Brunet, réviseure
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
2000-4488(IT)I
ENTRE :
JOHN J. GROHN,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
Appels tranchés sur le fondement des observations écrites des parties par
l'honorable juge Campbell J. Miller
Comparutions
Pour l'appelant : L'appelant lui-même
Avocat de l'intimée : Me Daniel Bourgeois
JUGEMENT
Les appels interjetés à l'égard des cotisations établies en application de la Loi de l'impôt sur le revenu pour les années d'imposition 1994, 1996, 1997 et 1998 sont rejetés.
Signé à Ottawa, Canada, ce 7e jour d'août 2002.
|
« Campbell J. Miller » |
J.C.C.I.
Traduction certifiée conforme ce 10e jour de septembre 2002.
Martine Brunet, réviseure
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]