ENTRE :
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Appel entendu le 19 janvier 2007, à Montréal (Québec)
Devant : L'honorable juge Réal Favreau
Comparutions :
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Isabelle Pipon, stagiaire en droit |
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JUGEMENT
L'appel de la cotisation établie en vertu de la Loi de l'impôt sur le revenu datée du 1er novembre 2004 concernant l'année d'imposition 2003 de l'appelante est admis sans frais selon les motifs du jugement ci-joints et la cotisation est déférée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et établissement d'une nouvelle cotisation afin d'accorder en totalité la déduction des frais de garde d'enfants réclamée par l'appelante.
Signé à Ottawa, Canada, ce 12e jour d'avril 2007.
ENTRE :
MANON LABRECQUE,
appelante,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
MOTIFS DU JUGEMENT
[1] Il s'agit d'un appel par procédure informelle d'un avis de nouvelle cotisation daté du 1er novembre 2004 relativement à l'année d'imposition 2003 de l'appelante par lequel le ministre du Revenu national (le « ministre » ) a refusé une déduction au montant de 635 $ à titre de frais de garde d'enfants, tel que défini au paragraphe 63(3) de la Loi de l'impôt sur le revenu (Canada) (la « Loi » ).
Les faits
[2] L'appelante et son conjoint, monsieur Richard Joly, sont des professionnels qui occupaient tous deux un emploi à plein temps en 2003 dans le domaine des finances et de la comptabilité. La semaine normale de travail du couple était d'environ 40 heures du lundi au vendredi entre 9h00 et 17h00. Le couple a deux enfants dont le plus vieux Simon (né le 11 mars 1997) est un enfant autiste non-verbal pour lequel des frais de garde ont été réclamés pour des services rendus le samedi. L'appelante a réclamé la déduction pour frais de garde d'enfants puisqu'elle avait un revenu net moins élevé que son conjoint en 2003.
[3] Selon la documentation consultée (www.autisme.qc.ca et le Guide pour parents et responsables d'enfant autistique de la société québécoise de l'autisme), l'autisme fait partie d'un groupe de troubles envahissants du développement caractérisé par la détérioration dans l'interaction sociale, dans la communication verbale et non-verbale, et par des comportements stéréotypés répétitifs dans toute activité.
[4] Les enfants autistes requièrent une attention et une surveillance de tous les instants. Ils ont une tendance à fuguer et ont des réactions d'automutilation. Souvent, ils ont des troubles de sommeil et sont généralement très agités. Le moindre changement dans leurs habitudes peut entraîner des crises à caractère hystérique. Les problèmes de comportement de l'enfant autistique et son incapacité à communiquer peuvent rendre la vie familiale extrêmement pénible. Les parents dont l'enfant autistique est plus avancé en âge, les éducateurs et les professionnels oeuvrant auprès de cette clientèle conviennent qu'il est pratiquement impossible pour les parents de prendre en charge toute la tâche que comportent le soin et le traitement d'un enfant autistique en milieu familial d'où l'importance pour les parents d'apprendre à déléguer judicieusement des responsabilités à des tiers et de structurer le mieux possible leurs activités quotidiennes.
[5] Les frais de garde dont la déduction est contestée ont été versés à l'Association de Parents de l'Enfance en Difficulté de la Rive-Sud de Montréal (l' « association » ). Il s'agit d'une association de parents qui a comme objectif :
· de soutenir les parents dans le développement de leurs compétences parentales et dans leurs démarches d'accès à la gamme de services nécessaires pour le maintien de leur enfant dans leur famille;
· de briser l'isolement des parents en leur offrant l'occasion de se réunir dans des groupes d'entraide ou de participer à diverses soirées d'information ou sessions de formation;
· de faire la promotion des besoins et de défendre les droits et intérêts des jeunes et de leur famille.
[6] Pour réaliser ces objectifs, l'association prend une part active à la mise sur pied de ressources pour les jeunes et pour leurs parents : répit, loisirs, groupes d'entraide, ludothèque, sessions de formation et soirées d'information.
[7] Les activités et services pour les jeunes comprennent les « Loisirs du samedi » . Sommairement, il s'agit de services de garde destinés aux enfants autistes, offerts le samedi de 10h à 15h45. Le ratio d'encadrement du service est d'un moniteur pour deux enfants. Les services sont rendus dans un contexte récréatif et sont adaptés à l'humeur et aux limites particulières des enfants présents.
Nature du litige
[8] La nature du litige porte essentiellement sur la déduction de frais de garde pour un enfant autiste pour des services rendus à diverses dates, mais toujours le samedi. Du fait que ni l'un ni l'autre des parents n'occupait un emploi le samedi, le ministre est d'avis que les frais de garde ne sont pas admissibles puisqu'ils n'ont pas été engagés en vue de remplir les fonctions d'une charge ou d'un emploi.
[9] La Loi prévoit une définition de l'expression « frais de garde d'enfants » au paragraphe 63(3). La question est donc de savoir si, selon cette définition, il est absolument nécessaire pour le contribuable d'occuper un emploi au moment même où les services de garde d'enfants sont rendus ou s'il est simplement nécessaire de démontrer que les services en question ont permis au contribuable d'occuper et de maintenir un emploi à un moment quelconque au cours des autres jours de la semaine (du lundi au vendredi dans le cas présent).
Dispositions pertinentes de la Loi
[10]Le paragraphe 63(3) de la Loi définit l'expression « frais de garde d'enfants » de la façon suivante :
« frais de garde d'enfants » Frais engagés au cours d'une année d'imposition dans le but de faire assurer au Canada la garde de tout enfant admissible du contribuable, en le confiant à des services de garde d'enfants, y compris des services de gardienne d'enfants ou de garderie ou des services assurés dans un pensionnat ou dans une colonie de vacances, si les services étaient assurés :
a) d'une part, pour permettre au contribuable, ou à la personne assumant les frais d'entretien de l'enfant pour l'année, qui résidait avec l'enfant au moment où les frais ont été engagés d'exercer l'une des activités suivantes :
(i) remplir les fonctions d'une charge ou d'un emploi,
(ii) exploiter une entreprise, soit seul, soit comme associé participant activement à l'exploitation de l'entreprise,
(iii) [Abrogé]
(iv) mener des recherches ou des travaux similaires relativement auxquels il a reçu une subvention;
(v) fréquenter un établissement d'enseignement agréé ou une école secondaire où il est inscrit à un programme d'une durée d'au moins trois semaines consécutives, selon le cas :
(A) aux cours ou aux travaux duquel chaque étudiant doit consacrer au moins dix heures par semaine,
(B) aux cours duquel chaque étudiant doit consacrer au moins douze heures par mois;
b) d'une part, par une personne résidant au Canada autre qu'une personne :
(i) soit qui est le père ou la mère de l'enfant,
(ii) soit qui est la personne assumant les frais d'entretien de l'enfant ou était âgée de moins de 18 ans et liée au contribuable,
(iii) soit pour laquelle un montant est déduit en application de l'article 118 dans le calcul de l'impôt payable en vertu de la présente partie pour l'année par le contribuable ou par la personne assumant les frais d'entretien de l'enfant;
toutefois ne constituent pas des frais de garde d'enfants :
c) tous frais de cette nature payés au cours de l'année pour un enfant qui fréquente un pensionnat ou une colonie de vacances, dans la mesure où leur total dépasse le produit de la multiplication du montant périodique de frais de garde d'enfants pour l'enfant pour l'année par le nombre de semaines de l'année pendant lesquelles l'enfant a fréquenté le pensionnat ou la colonie de vacances :
d) pour plus de précision, les frais médicaux visés au paragraphe 118.2(2) et les autres frais payés au titre des soins médicaux ou hospitaliers, de l'habillement, du transport, de l'éducation et de la pension et du logement, sauf dispositions contraires à la présente définition.
[11]Aux fins des présentes, il est admis que Simon est un enfant admissible et que les services fournis dans le cadre des Loisirs du samedi sont des frais de garde et non des frais médicaux admissibles. Pour être admissibles, les frais doivent avoir été engagés dans le but de faire assurer au Canada la garde de tout enfant admissible si les services étaient assurés pour permettre au contribuable d'exercer les fonctions d'une charge ou d'un emploi.
Intention du législateur et jurisprudence
[12]Pour souligner l'objet et l'esprit supportant la déduction des frais de garde d'enfants, le juge Iacobucci dans l'affaire Symes c. La Reine, (1993) 4 R.C.S. 695, 94 DTC 6001, a cité l'extrait suivant tiré des « Propositions de réforme fiscale » (1969) (E.J. Benson, ministre des finances):
2.7 Nous proposons de permettre aux parents qui travaillent de déduire certaines dépenses afférentes à la garde des enfants. Lorsque les deux conjoints travaillent ou lorsque l'enfant n'a qu'un parent et que ce dernier travaille, bien prendre soin des enfants est un problème personnel aussi bien que social. Nous estimons souhaitable, tant du point de vue social qu'économique, qu'il soit possible de déduire du revenu, en plus de la déduction générale accordée à l'égard des enfants, certaines dépenses afférentes à la garde des enfants, sous certaines conditions bien déterminées.
2.9 Cette nouvelle déduction pour la garde des enfants constituera une réforme majeure. Le nombre exact des familles qui pourront en bénéficier ne peut pas être prévu mais, selon toute probabilité, il se chiffrera par plusieurs centaines de milliers. Cette nouvelle déduction aidera les nombreuses mères qui travaillent ou qui veulent travailler afin d'accroître le revenu familial, mais qui reculent devant les dépenses qu'entraîne la garde de leurs enfants.
[13]Dans l'affaire Bailey c. La Reine, 2005 DTC 673, le juge Rip de cette Cour a émis le commentaire suivant concernant l'article 63 de la Loi :
TRADUCTION
L'article 63 prévoit une déduction limitée pour les parents qui ont besoin que leurs enfants soient surveillés parce qu'ils occupent un emploi à l'extérieur de la maison. Le paragraphe 63(3) prévoit une déduction générale des frais que les parents qui travaillent doivent engager pour la garde de leurs enfants. Cette déduction est limitée si le montant a été payé pour divers autres services comme l'éducation, les soins hospitaliers ou la pension et le logement.
[14]Dans l'affaire Sawicki v. The Queen, 98 DTC 3355, la juge Lamarre Proulx de cette Cour a formulé le commentaire suivant :
The child care services included in the definition are baby-sitting services, day nursery services or services provided at a boarding school or camp. It follows from the use of these associated words that the child care services contemplated in s. 63 of the Act are services provided for the care of children when the parent cannot provide such care because of his employment or his business. It is in this sense that the child care services enable the parent to perform his employment duties or to carry on business.
[15]Dans ce cas, il s'agissait de frais de garde engagés les fins de semaine et les jours fériés pour permettre au contribuable de travailler les jours de semaine en ayant moins de stress et de tendances dépressives. L'appel du contribuable a été rejeté principalement parce qu'aucune preuve n'a été produite que les frais de garde ont été payés.
[16]Dans l'affaire Andrée d'Amours c. le ministre du Revenu national, 90 DTC 1824, la juge Lamarre Proulx a posé le problème de la façon suivante :
Il s'agit, dans un cas comme celui sous étude, d'analyser les frais de garde d'enfants réclamés et de voir s'ils sont liés à l'emploi. J'en suis venue à la conclusion que ceux réclamés dans le présent appel ont été engagés pour permettre à l'appelante de remplir les fonctions de son emploi.
[17]La juge Lamarre Proulx s'est appuyée sur les faits suivants pour admettre l'appel :
L'appelante est une hygiéniste dentaire à l'emploi du CLSC de Paspébiac. Vers la fin du mois d'octobre 1984, enceinte d'un quatrième enfant, elle a obtenu un retrait préventif. L'accouchement a eu lieu le 29 novembre 1984. En vertu de la convention collective qui lui est applicable, l'appelante a continué à recevoir 95% de son salaire d'après la formule suivante: l'employée reçoit les prestations auxquelles elle a droit en vertu du régime de l'assurance-chômage et l'employeur comble la différence.
L'appelante avait une gardienne à son emploi en 1984. L'appelante a conservé les services de cette gardienne durant les quatre premiers mois de 1985. Durant les mois de mai à août, la gardienne a accepté de cesser temporairement de travailler pour l'appelante pour recommencer au mois de septembre, l'appelante reprenant les activités propres à son emploi à cette époque. Ce sont les frais engagés pour les services de la gardienne les quatre premiers mois de 1985 qui font l'objet du débat.
[18]Selon la juge Lamarre Proulx, la législation n'a pas restreint le droit de déduire les frais de garde d'enfants aux seules personnes qui sont physiquement au travail. Elle s'est exprimée en ces termes à la page 1826 :
(3) Si le législateur avait voulu restreindre l'application de ce droit à la seule période où la personne est physiquement au travail, pourquoi aurait-il inclus dans la définition du revenu gagné certaines sources de revenu autres que la rémunération et les gratifications comme par exemple les prestations décrites à l'alinéa 6(1)(f). Le législateur aurait pu limiter la définition du revenu gagné aux traitements, salaires et autre rémunération, y compris les gratifications, reçus par la personne dans le cadre de charges ou d'emplois. Si l'on pousse le raisonnement de l'intimé à la limite de sa logique, le législateur aurait même pu exclure de la définition de revenu gagné, le revenu gagné lors des périodes de vacances. Il me faut donc penser que le législateur n'a pas mis de côté les situations où la personne reçoit des bénéfices dans le cadre d'un emploi dont elle est toujours titulaire, sans être physiquement sur les lieux de son travail, dans la mesure où les frais réclamés ont été engagés pour remplir les fonctions de l'emploi.
...
Je crois qu'en permettant la déduction réclamée par l'appelante, je prends en compte les réalités économiques d'un parent qui emploie une gardienne et je crois que mon interprétation est compatible avec le texte et aussi avec l'objet de la loi fiscale.
[19]Dans l'affaire Jo-Anne McCluskie c. La Reine, 94 DTC 1735, le juge Rip de cette Cour a admis l'appel de l'appelante afin que soient considérées comme des frais de garde d'enfants les sommes versées à la gardienne pour la période de sept jours précédant immédiatement le retour au travail de l'appelante. Les propos suivants du juge Rip sont pertinents :
TRADUCTION
[31] Selon moi, les termes « de remplir les fonctions d'une charge ou d'un emploi » utilisés à l'alinéa 63(3)a) signifient que les frais de garde d'enfants doivent être engagés pour permettre au contribuables d'exécuter ou d'accomplir le travail pour lequel il a été embauché. Si le contribuable ne remplit pas les fonctions de son emploi (ou de sa charge) pendant la période où les frais ont été engagés, on peut faire valoir, par définition, qu'il n'a pas engagé de frais de garde d'enfants.
[32] Maintenant, il peut arriver qu'un parent puisse déduire des frais de garde d'enfants pour une période pendant laquelle il n'était pas physiquement au travail. Le parent peut être en congé de maladie, par exemple. Dans de telles circonstances, le fait de congédier la gardienne serait perturbateur. La déduction pour frais de garde d'enfants peut également être offerte pour permettre aux parents, aux enfants et à la gardienne nouvellement embauchée d'apprendre à se connaître. Il serait inacceptable, du point de vue du bien-être des enfants par exemple, qu'un bon lundi matin, des parents quittent la maison pour se rendre au travail en confiant leurs enfants, sans préavis, au soin d'une gardienne qui ne leur a pas été présentée au préalable. Il est impossible, selon moi, que le législateur n'ait pas envisagé d'inclure dans les frais de garde d'enfants les coûts engagés pendant des périodes de ce genre. Le fait de considérer les dépenses engagées pour le soin des enfants pendant ces périodes comme des frais de garde d'enfants est conforme à l'objet et à l'esprit de l'article 63. Toutefois, il faudrait que le congé et la période d'adaptation soient d'une durée raisonnable, compte tenu des circonstances, et qu'ils ne soient pas distants du moment où le contribuable retourne à ses fonctions.
[20]Dans l'afffaire Judy E. McLelan v. The Queen, 95 DTC 856, le juge O'Connor de cette Cour a admis en déduction comme frais de garde d'enfants des montants versés à une bonne d'enfants pendant son congé de maternité pendant la période du 2 août au 10 octobre 1992, alors que l'appelante était toujours employée par la GRC bien qu'elle n'ait pas reçu de rémunération pendant cette période. Dans ce cas, la bonne d'enfants avait été engagée pour s'occuper des trois enfants de l'appelante afin de lui permettre d'être mentalement en mesure de reprendre le travail le 11 octobre 1992.
Analyse
[21]L'intention du législateur, telle que reproduite dans l'arrêt Symes précité, offre peu d'indications quant à la façon d'interpréter les dispositions de l'article 63 de la Loi. Depuis l'introduction de cette mesure, les conditions du marché du travail ont beaucoup changé et les réalités socio-économiques des familles sont maintenant fort différentes de ce qu'elles étaient au début des années 1970.
[22]La définition des « frais de garde d'enfants » au paragraphe 63(3) de la Loi est imprécise à certains égards, ce qui a par contre pour avantage de permettre une certaine flexibilité dans son interprétation et son application. Par exemple, contrairement à ce que l'on aurait pu penser, l'expression « au moment où les frais ont été engagés » que l'on retrouve à l'alinéa a) sert à qualifier la résidence du contribuable avec l'enfant plutôt que l'exercice de l'une des activités admissibles décrites aux sous-alinéas a(i) et (ii). La différence dans la rédaction des sous-alinéas a(i) et (ii) nous incite également à nous interroger si le sous-alinéa a(i) doit recevoir une interprétation plus restrictive que le sous-alinéa (ii) du fait que le sous-alinéa (ii) réfère simplement à une activité qui consiste à exploiter une entreprise alors que le sous-alinéa (i) réfère à une activité qui consiste à remplir les fonctions d'une charge ou d'un emploi. À mon avis, l'expression « remplir les fonctions d'une charge ou d'un emploi » est l'équivalent « d'occuper une charge ou un emploi » et ne doit pas être interprétée plus restrictivement que le sous-alinéa a(ii). Les services de garde d'enfants assurés dans un pensionnat ou dans une colonie de vacances sont admissibles dans la mesure où ils n'excèdent pas le montant maximal calculé en vertu de l'alinéa (c) de la définition de « frais de garde d'enfants » . Il est intéressant de noter que le montant maximal admissible est calculé par rapport au nombre de semaines de l'année pendant lesquelles l'enfant a fréquenté le pensionnat ou la colonie de vacances et qu'il n'y est fait aucune référence au nombre de jours où le parent réclamant les frais de garde a occupé une activité admissible.
[23]Le texte de la définition n'exige pas spécifiquement qu'il y ait un appariement entre le moment où les services de garde sont fournis et le moment d'exercice des fonctions de l'emploi. Si tel avait été l'intention du législateur, il aurait été très facile de le préciser explicitement.
[24]Les arrêts McLelan, McCluskie et D'Amours précités démontrent clairement qu'il n'est pas nécessaire que les services de garde soient rendus au moment même où l'emploi est exercé par le contribuable pour constituer des frais de garde admissibles en vertu de la Loi et respecter l'intention du législateur.
[25]L'arrêt Sawicki précité ne vient en rien contredire la position de l'appelante. Dans le contexte d'une famille de quatre personnes dont un membre est un enfant autiste, il faut comprendre qu'aucune des tâches familiales habituelles, telles faire le ménage, le magasinage, l'épicerie, ne peuvent être faits en présence de Simon. Dans les circonstances, il est nécessaire que Simon soit gardé le samedi pour permettre à l'appelante d'occuper un emploi à plein temps du lundi au vendredi. Sans le service de garde du samedi pour Simon, l'appelante serait dans l'obligation de renoncer à occuper un emploi ou de se trouver un emploi à temps partiel, ce qui est loin d'être évident dans le cas de professionnels.
Conclusion
[26]La Cour est d'avis que l'appelante remplit bel et bien les conditions de l'article 63 dans les circonstances particulières du présent cas et, en conséquence, elle admet l'appel, sans frais.
Juge Favreau
N º DU DOSSIER DE LA COUR : 2006-2149(IT)I
INTITULÉ DE LA CAUSE : Manon Labrecque et Sa Majesté La Reine
LIEU DE L'AUDIENCE : Montréal (Québec)
DATE DE L'AUDIENCE : le 19 janvier 2007
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : L'honorable juge Réal Favreau
DATE DU JUGEMENT : le 12 avril 2007
COMPARUTIONS :
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Représentant de l'appelante : |
Richard Joly
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Représentantes de l'intimée : |
Me Anne Poirier et Isabelle Pipon, stagiaire en droit |
Pour l'intimée : John H. Sims, c.r.
Sous-procureur général du Canada
Ottawa, Canada