Dossier : 2003-1495(GST)I

ENTRE :

AWID, AHMED, MAHMOUD et MOHAMMED AMEREY,

appelants,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

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Appel entendu les 1^er et 2 octobre 2003 ainsi que les 9, 10 et 13 août 2004,

à Edmonton (Alberta), par

l'honorable juge C.H. McArthur
Comparutions :
Représentant des appelants :	M. Mahmoud Amerey
Avocate de l'intimée :	Me Marta E. Burns

____________________________________________________________________

JUGEMENT

L'appel interjeté à l'égard de la cotisation numéro 10122354 établie en vertu de la Loi sur la taxe d'accise est accueilli sans dépens, et l'affaire est renvoyée au ministre du Revenu national pour qu'il l'examine à nouveau et établisse une nouvelle cotisation compte tenu du fait que le revenu des appelants pour la période allant du 1^er janvier 1996 au 31 décembre 2001 est de 3 535 253 $ et que les crédits de taxe sur les intrants accordés par le ministre s'élèvent à 218 602 $.

Signé à Ottawa, Canada, ce 5^e jour de janvier 2005.

« C.H. McArthur »

Juge McArthur

Traduction certifiée conforme

ce 20^e jour de septembre 2005.

Sara Tasset

Référence : 2005CCI20

Date : 20050105

Dossier : 2003-1495(GST)I

ENTRE :

AWID, AHMED, MAHMOUD, MOHAMMED AMEREY,

appelants,

et

SA MAJESTÉ LA REINE,

intimée.

[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]

MOTIFS DU JUGEMENT

Juge McArthur

[1]      Il s'agit d'un appel interjeté à l'égard de la cotisation établie par le ministre du Revenu national en vertu de la Loi sur la taxe d'accise relativement à la taxe sur les produits et services (TPS) pour la période allant du 1^er janvier 1996 au 31 décembre 2001 (la période). Le 15 février 2002, le ministre a établi une cotisation de taxe nette de 348 955,70 $, a infligé une pénalité de 71 939,21 $ et a exigé des intérêts de 58 704,90 $.

[2]      Les appelants soutiennent qu'ils ne doivent rien au ministre et ils demandent des crédits de taxe sur les intrants (CTI) de 38 492,06 $. L'issue repose sur les faits et deux questions de fait doivent être tranchées. Premièrement, quel est le montant du revenu imposable au titre de la TPS et, deuxièmement, quel est le montant des CTI admissibles? La bataille a été longue et difficile pour les deux parties depuis le moment où le ministre a commencé la vérification qui a donné lieu au présent appel.

[3]      Le 2 octobre 2003, j'ai rendu l'ordonnance provisoire suivante :

ORDONNANCE

            Après avoir entendu le litige faisant l'objet du présent appel et après avoir entendu le représentant des appelants ainsi que l'avocate de l'intimée;

Il est ordonné que :

1.          Les appelants et non la Amerey Enterprises Inc. sont les personnes à l'égard desquelles des cotisations doivent être établies en vertu de la Loi sur la taxe d'accise, pour le motif qu'ils formaient une société de personnes pendant la période du 1^er janvier 1996 au 31 décembre 2001;

2.          Les appelants auront jusqu'au 3 novembre 2003 pour désigner un emplacement qui relèvera de la responsabilité d'un tiers en vue d'entreposer les livres comptables de l'entreprise et pour informer l'intimée dudit emplacement désigné;

3.          L'intimée fournira les services d'un vérificateur indépendant qui sera chargé d'examiner les livres comptables des appelants en présence de ces derniers et du comptable qui les représente le 3 décembre 2003 ou avant cette date;

4.          L'audition du présent appel est ajournée sine die.

Les motifs de l'ordonnance ont été prononcés au même moment. Certains des faits énoncés sont également pertinents dans la présente affaire.

[5]         La présente audience découle d'affrontements hargneux entre des agents de l'Agence des douanes et du revenu du Canada et les appelants, y compris de tentatives infructueuses en vue de vérifier les livres comptables des appelants. Avant de poursuivre les procédures, je dois déterminer qui effectuait les fournitures en cause et qui exploitait l'entreprise faisant affaire sous le nom de West's Sports Cards pendant la période pertinente du 1^er janvier 1996 au 31 décembre 2001, soit les appelants, soit la société Amerey Enterprises Inc. (la « société » ).

[6]         Les faits qui ne sont pas contestés sont les suivants. Awid, Ahmed, Mahmoud et Mohammed Amerey sont frères, et la société a été constituée en personne morale le 27 novembre 1990. La société a été inscrite aux termes de la partie IX de la Loi sur la taxe d'accise le 1^er janvier 1991 et s'est vu attribuer un numéro d'inscription aux fins de la taxe sur les produits et services. Entre janvier 1991 et le 30 avril 1993, la société exploitait une entreprise qui, si je ne m'abuse, faisait affaire sous le nom de West's Groceries.

[7]         Vers le mois de mai 1993, la société a été rayée du registre des sociétés de l'Alberta parce qu'elle avait omis de produire ses déclarations de revenus annuelles. Tout juste avant cette radiation, Awid, Ahmed, Mahmoud et Mohammed étaient tous les actionnaires et directeurs de la société. Les activités commerciales se sont poursuivies, bien que la société ait été radiée du registre de l'Alberta. Ces activités commerciales consistaient essentiellement en la vente de cartes de collection et d'autres souvenirs du monde du sport. Je crois également que l'on exploitait un dépanneur. Pendant la période pertinente, le ministre du Revenu national a assigné aux appelants un numéro d'inscription aux fins de la TPS.

[8]         La société a été reconstituée le 22 août 2000. Son numéro d'inscription aux fins de la TPS avait été annulé le 10 mars 1997, mais elle s'est réinscrite le 20 novembre 2002 avec effet rétroactif au 31 décembre 1995. L'intimée soutient que la société n'a pas existé pendant une période de cinq années, soit entre 1996 et 2001, et ajoute que la logique et le bon sens amènent à conclure que, pendant cette période, ce sont les appelants et non la société qui ont dû effectuer les fournitures. L'intimée déclare que, lorsque la société a été rayée du registre, les appelants étaient les seuls directeurs et uniques actionnaires et qu'ils ont continué à exploiter l'entreprise après qu'elle a été dissoute.

[9]         Les appelants ont déclaré que la société a été reconstituée le 22 août 2000, avec effet rétroactif au 31 décembre 1995, et que les activités commerciales se sont poursuivies après la dissolution, ce qui nous amène à conclure que c'était la société qui exploitait l'entreprise et non les appelants personnellement. Le paragraphe 208(4) de la Business Corporations Act de l'Alberta est ainsi formulé :

[Traduction]

208(4) Une société est reconstituée à la date qui figure sur son certificat de reconstitution et, sous réserve de toute modalité raisonnable que peut imposer le registraire et des droits qu'acquiert une personne avant la reconstitution de la société, est réputée avoir toujours existé comme si celle-ci n'avait pas été dissoute.

[10]       J'énoncerai certains points relatifs à la période pertinente en faveur de chacune des parties. Ainsi, l'intimée déclare qu'une société de personnes et non la société en soi exploitait l'entreprise de 1996 jusqu'à la fin de 2001. Il n'existait aucune société puisqu'elle avait été rayée du registre des sociétés de l'Alberta. Les appelants, étant les anciens actionnaires et directeurs, ont créé une nouvelle entité. L'entreprise a fait l'objet d'une vérification pendant une période de deux années, soit de 1993 à 1995, comme s'il s'agissait d'une entreprise qu'exploitaient les appelants en partenariat. Les résultats ont été favorables à l'égard des appelants dans la mesure où un crédit de 20 000 $ leur a été accordé, bien qu'ils ne l'aient jamais perçu. Ils ont accepté les résultats en tant que société de personnes et ne peuvent gagner sur tous les tableaux, ce qui constitue, en fait, l'argument fondé sur l'irrecevabilité de l'intimée.

[11]       Selon les faits, les appelants exploitaient une entreprise en tant qu'associés. Le fait que les appelants ont accepté une situation de société de personnes pendant deux années, soit de 1993 à 1995, révèle leurs intentions pour les années suivantes. Les appelants sont nettement visés par la définition d'associés aux termes de la Partnership Act, et la Business Corporations Act de l'Alberta ne change en rien la façon dont les appelants ont agi dans les faits. Par exemple, des exemples de facture qui ont été examinés renvoient à l'entreprise West's Sports Cards, à Jim ainsi qu'à Moe Amerey. À mon avis, il s'agit d'un renvoi aux associés les plus actifs, soit Awid et Mohammed. Ils étaient tenus de s'inscrire aux fins de la TPS, mais, comme ils ont omis de le faire, des agents de la TPS l'ont fait à leur place, en leur nom personnel. Enfin, les appelants n'ont pas contesté les hypothèses de fait énoncées au paragraphe 24 de la Réponse à l'avis d'appel selon lesquelles ils agissaient en tant que société de personnes.

[4]      Bryant Town a procédé à une vérification pour le compte du ministre tout comme l'a fait Tariq Deeb pour le compte des appelants. Selon la thèse du ministre, le revenu total assujetti à la TPS s'élève à 3 973 334 $ et la TPS exigible est de 278 133 $ moins les CTI accordés de 218 602 $ pour la période, ce qui donne une dette au titre de la TPS de 59 531 $. Cette somme a été augmentée à 107 182 $, plus l'intérêt et les pénalités, pour refléter les CTI refusés.

[5]      Les appelants, par l'intermédiaire de M. Deeb, ont admis avoir fait certaines erreurs dans leurs déclarations initiales. Ils ont affirmé que leur revenu pour la période était de 3 154 639 $ et que la TPS à payer était de 186 575 $. Les appelants ont avancé qu'ils avaient droit à des CTI de 225 000 $ et qu'une somme nette de 38 182,08 $ devait donc être remboursée à l'entreprise. C'est principalement Mahmoud Amerey qui a exposé l'affaire des appelants. Pendant l'audience, il a présenté une requête provisoire afin qu'il soit déclaré que les vérificateurs de l'Agence du Revenu du Canada (ADRC) ont procédé à une perquisition et saisie déraisonnable, contrairement à l'article 8 de la Charte canadienne des droits et libertés. Il a soutenu que les vérificateurs du ministre s'étaient présentés à l'endroit désigné et avaient fait des photocopies sans que les appelants le sachent ou y consentent. Cette requête a été rejetée. Les appelants avaient invoqué la décision de première instance Norwood v. The Queen sans se rendre compte que la décision du juge siégeant à l'instruction d'accorder le redressement demandé avait été infirmée par la Cour d'appel fédérale[1]. Leur argument fondé sur la Charte n'a pas été repris.

[6]      Le seul témoin appelé par les appelants était leur expert-comptable, Tariq Deeb. Ce dernier est un associé d'un cabinet de comptables depuis 1996. Il n'a pas de titre professionnel comptable, mais il est titulaire d'un baccalauréat en commerce et d'une maîtrise en administration des affaires en plus de compter 17 ans d'expérience dans le domaine des affaires. Les appelants ont d'abord retenu les services de M. Deeb en octobre 2003 pour qu'il examine l'exactitude des déclarations de TPS. Il a subséquemment examiné le rapport du vérificateur de l'ARC en juin 2004. À l'instruction, les appelants ont produit le rapport de M. Deeb afin de comparer les conclusions de ce dernier à celles tirées par les vérificateurs de l'ARC. Les appelants ont en outre produit un certain nombre de pièces justificatives pour établir l'existence de dépôts bancaires non constitués de revenus.

[7]      L'intimée s'appuie sur des documents de travail établis par son vérificateur, Bryant Town, lequel a témoigné. Bill Poon, qui n'a pas témoigné, a contribué à la préparation des documents de travail à titre de conseiller technique. L'avocate de l'intimée soutient qu'à vrai dire, les documents présentés en preuve ne constituent pas un rapport du vérificateur, mais simplement des documents de travail. Pour plus de commodité, je vais les désigner de façon collective par le terme « vérification » ou « rapport du vérificateur » . M. Town n'a pas de titre professionnel comptable, mais il est titulaire d'un baccalauréat en commerce et il travaille pour l'ARC depuis 12 ans. Dans mon appréciation des témoignages de M. Deeb et de M. Town, je n'accorde aucun poids au fait que ces derniers aient ou non certains titres de compétence. Les deux experts-comptables sont très qualifiés.

[8]      Le ministre a eu de la difficulté à obtenir les documents nécessaires pour procéder à une vérification approfondie. Les appelants étaient très méfiants à l'endroit des vérificateurs de l'ARC et ne fournissaient les documents que de façon fragmentaire et sur demande. Cette vérification n'a pas été facile. L'animosité entre les deux parties était manifeste dans la salle d'audience, en particulier au cours du contre-interrogatoire. Cette situation a altéré la preuve des deux côtés. Les vérificateurs du ministre n'ont été mis au courant de l'existence de dépenses de revenu liées à des foires commerciales qu'une fois la vérification terminée. Ces foires commerciales consistaient à installer, avec d'autres commerçants, des stands pour la vente de cartes dans des centres commerciaux situés principalement à Edmonton et à Calgary. Les appelants croyaient qu'ils avaient tout intérêt à ne pas divulguer l'ensemble de leurs activités. Ils avaient confiance en M. Deeb, un ami de longue date, et se montraient plus ouverts avec lui. Le témoignage de M. Deeb a été résumé dans un rapport relativement bref et non daté, qui a probablement été préparé en janvier 2004. C'est lui qui explicite le mieux les efforts qu'il a déployés :

[TRADUCTION]

La première chose que je voulais vérifier, ce sont les revenus. J'ai commencé en réunissant tous les relevés de comptes bancaires et de lignes de crédit, que j'ai examinés en détail. J'ai également vérifié de façon ponctuelle les comptes bancaires personnels pour voir s'il y avait des dépôts inhabituels et, à ma connaissance, il n'y avait pas de coffre-fort sur les lieux. J'ai interrogé les frères au sujet des revenus tirés du magasin, des ventes en ligne et des ventes liées aux foires commerciales. À cette fin, on m'a fourni tous les renseignements que j'estimais pertinents. Mes conclusions générales se trouvent dans la copie de sauvegarde que j'ai fournie. J'ai créé deux tableaux :

1.          Comparaison du produit des ventes et des dépôts (annexe A);

En 1996, la tenue de livres effectuée par les frères Amerey était nettement déficiente, mais la situation s'est améliorée dans les années subséquentes.

2.          Comparaison du rapport du vérificateur et de mes conclusions (annexe B);

                        J'ai tenté, sans succès, de comprendre où et comment le vérificateur avait obtenu ses chiffres. Il semble y avoir un manque de cohérence dans les hypothèses et dans les calculs de sorte que j'ai renoncé à tirer tout cela au clair (par exemple, la TPS est incluse dans les chiffres des ventes, les conversions en monnaie américaine ne sont pas effectuées de façon constante, les lignes de crédit et les prêts ne sont pas comptabilisés, et les transferts entre comptes sont comptabilisés deux fois). Par conséquent, il n'y a qu'une comparaison entre les deux. Cette comparaison révèle un écart considérable mais, comme je l'ai mentionné plus haut, je n'ai pas été en mesure de comprendre comment le vérificateur en était arrivé aux chiffres qu'il a consignés. J'ai joint la totalité de la copie de sauvegarde dans le présent rapport.

L'étape suivante a consisté à examiner les dépenses. À cette fin, j'ai demandé l'ensemble des factures, quelles qu'elles soient (je n'ai pas examiné chacune des factures) et j'ai tenté de vérifier si elles étaient compatibles avec les relevés bancaires. Je me suis également penché sur le genre de stock qu'ils détiennent et la valeur de celui-ci. J'ai été stupéfié de constater qu'une grande partie de leur stock est vieux et ne sera probablement jamais récupéré. J'ai examiné la nature des dépenses (c.-à-d. d'entreprise ou personnelles) et les incidences, le cas échéant, sur la TPS. En ce qui concerne les dépenses, j'ai utilisé le rapport du vérificateur comme point de départ. J'ai constaté que des dépenses personnelles avaient été payées par la société et je les ai supprimées pour les besoins de la TPS. Exprimé en dollars, le résultat était dérisoire. Je conteste le refus de certaines dépenses par le vérificateur. Je traite de ces dépenses ci-dessous :

Frais de véhicule automobile (se rapportant à l'entreprise). J'ai demandé qu'on me fournisse un registre du kilométrage.

Une liste, par année, des frais de véhicule automobile est présentée ci-dessous :

[TRADUCTION]

Frais de déplacement

Je crois comprendre que, comme aucun revenu n'a été attribué aux foires commerciales, les dépenses ont été refusées. Dans le cadre de mon examen, j'ai été en mesure de vérifier le revenu tiré des foires commerciales à l'aide de reçus et je crois donc que les frais de déplacement qui ont été refusés à l'occasion de la vérification devraient être rétablis.

Je suis arrivé à deux conclusions :

1.          En ce qui concerne l'entreprise, j'ai conclu que West's Sports Cards est loin d'être une affaire lucrative et qu'ils survivent uniquement grâce aux rentrées de fonds, aux lignes de crédits et aux prêts consentis par des membres de la famille. À mon avis, l'entreprise est toujours en activité pour deux raisons : ils aiment ce qu'ils font et mettre un terme aux activités signifierait qu'ils perdraient beaucoup d'argent.

2.          Quant à la vérification, j'arrive à la conclusion qu'une somme de 38 492,06 $ est due à West's Sports Cards au titre de la TPS (annexe I) et que les conclusions du vérificateur sont incohérentes et déraisonnables pour une entreprise de ce genre.

[9]      M. Town a présenté des centaines de pages de documents de travail, y compris un résumé détaillé des journées consacrées à la vérification et des difficultés que lui et ses collègues ont éprouvées du 28 octobre 2003 au 2 décembre 2003 dans leurs tentatives pour terminer leur vérification. Ses observations générales sont les suivantes :

[TRADUCTION]

Conclusions :     Les revenus déclarés ont été sensiblement sous-évalués pour la période visée par la vérification. Les revenus assujettis à la taxe s'élevaient à plus de 1 150 000 $. Les CTI étaient les mêmes que ceux demandés, à l'exception du trimestre se terminant le 31 mars 1999, pour lequel les CTI étaient de 18 926 $ plus élevés que ceux auxquels les pièces justificatives donnaient droit.

Les chiffres relatifs au revenu présentés par la société de personnes sont inférieurs de 520 000 $ aux dépenses d'entreprise engagées pour la même période. De plus, la compagnie payait les dépenses personnelles des associés.

Le revenu déclaré n'englobait pas les sommes tirées des foires commerciales et des ventes faites dans les centres commerciaux ni les sommes non facturées. Les associés participaient aux foires commerciales destinées aux cartes parce qu'elles étaient extrêmement profitables, mais ce revenu n'était pas comptabilisé puisque leurs rapports financiers se fondaient sur les bandes de papier du tiroir-caisse et les factures (il n'y a pas de tiroir-caisse ni de factures lors de ces foires commerciales).

Jim Amerey a expliqué comment ils chiffrent le montant de leurs ventes. Ces précisions ont servi à établir les chiffres des ventes. En 2001, les dépôts étaient de 429 000 $ plus élevés que le revenu déclaré. Cette somme a fait l'objet d'une cotisation à titre de revenu puisqu'il n'y avait pas d'autre source de fonds pour l'entreprise.

Jim Amerey a refusé de vérifier l'établissement des prix lorsque nous avons demandé une vérification de la somme. La méthode de fixation des prix a été utilisée pour 1996 à 1999 et les dépôts ont été utilisés pour les deux dernières années parce que le montant des reçus est de beaucoup supérieur au revenu. Il n'existe aucune autre source de fonds. Le vérificateur a vérifié la marge bénéficiaire brute pour une certaine période en 1999 et il a conclu que cette marge était sensiblement plus élevée.

Cotisation :                    187 534,79                   TPS non versée

                                    - 80 352,64                   CTI selon la cotisation

                                    107 182,15                   Total de la cotisation

Conditions :       Rapport de perception présenté

[10]     Mahmoud Amerey, enseignant de profession, a présenté sa preuve et celle de ses frères avec une détermination inébranlable. À l'aide de la preuve directe obtenue de M. Deeb et du long contre-interrogatoire de M. Town, les appelants ont soulevé des questions qui mettent en doute la fiabilité de la vérification effectuée par le ministre. Cela est compréhensible compte tenu de la réticence des appelants à procéder à une divulgation complète. Quoi qu'il en soit, le revenu réellement déclaré dans la déclaration de TPS des appelants pour 1996 diffère sensiblement du revenu montré dans le document de travail du ministre. À la page 501 de la pièce R-2 de l'intimée, le « revenu déclaré » pour 1996 se chiffre à 372 884 $ tandis que le « revenu déclaré » en réalité est de 316 603 $. Aucune explication n'a été fournie pour justifier cet écart.

[11]     Une erreur de transcription semble s'être glissée dans une feuille de travail rapprochant les dépôts et les revenus : on y mentionne que les ventes découlant de commandes par correspondance s'élèvent au même montant de 6 554 $ pour deux mois consécutifs[2] tandis qu'en réalité, le journal des ventes des appelants montre que les ventes se chiffrent respectivement à 3 984 $ et à 6 584 $ pour ces mois[3]. Le vérificateur du ministre a ajouté des articles d'épicerie détaxés dans son calcul de la dette au titre de la TPS, bien que ces sommes paraissent peu élevées. Le coût d'expédition des biens aux clients était compris dans le prix de vente pour les besoins de la TPS, mais M. Town a précisé qu'il en était ainsi parce qu'un des appelants a déclaré aux vérificateurs qu'il s'agissait de la méthode de calcul appropriée. Selon le rapport du vérificateur et le témoignage de M. Town, ils ont demandé aux appelants de leur fournir les chiffres des ventes Sportsnet (une sorte de vente découlant de commandes par correspondance), mais ils n'ont jamais obtenu de réponse[4]. Cependant, un autre document de travail joint au rapport du vérificateur fait expressément mention des ventes « sportsnet » pour les mois à l'égard desquels on avait demandé, sans succès allègue-t-on, les chiffres de ces ventes[5].

[12]     Lorsqu'ils ont tenté de vérifier la marge bénéficiaire brute, les vérificateurs se sont à tort fiés aux factures d'achat et de ventes relatives à deux genres de produits différents. C'est-à-dire que le coût des Upper Deck Hard Core 1998-1999 Basketball a été défalqué du prix de vente des Upper Deck Basketball Series II, et que la différence a été utilisée pour calculer la marge bénéficiaire brute. Or, dans la vérification effectuée en l'espèce, cette marge a servi de fondement à l'estimation du montant des ventes taxables.

[13]     Pour tenter de vérifier la marge bénéficiaire brute, les vérificateurs ont utilisé un échantillon dont la taille équivalait, en réalité, à cinq articles pour une période de six ans[6]. La marge bénéficiaire brute est importante pour les calculs globaux. Bien qu'aucune méthode de rechange n'ait été présentée, un échantillon de cinq articles par an pendant les six années permettrait de tirer une conclusion plus fiable.

[14]     Il y a d'autres incohérences, mais il n'est pas nécessaire de toutes les passer en revue. Pendant son témoignage et dans son rapport, M. Deeb a reconnu que la tenue de livres effectuée par les appelants comportait des lacunes pendant 1996, mais que ce problème avait, selon lui, été résolu au cours des années subséquentes. Il n'y avait pas de factures pour les ventes réalisées dans le cadre des foires commerciales, ce qui rendait l'évaluation de ce revenu très difficile.

[15]     Je n'accepte aucune des vérifications en totalité. Ni la vérification de M. Deeb ni celle de M. Town ne peut être considérée comme faite en toute indépendance. Compte tenu de leur méfiance réciproque, les deux vérificateurs ont tendance à favoriser leur client respectif.

[16]     Même si les appelants ont été en mesure de réfuter certains des éléments de preuve présentés par l'intimée, ils n'ont pas réussi à établir, par leur propre preuve directe, l'exactitude de leurs propres chiffres relatifs au revenu. Quant à leur système comptable, le rapport du vérificateur précise de façon catégorique que les appelants n'ont aucun livre-journal. Ce n'est pas correct. Au rapport du vérificateur lui-même sont jointes des copies d'imprimés de feuilles de calcul électroniques des journaux des achats et des ventes et des comptes de charges détaillés. Il s'agit de « livres-journaux » . Cependant, le rapport du vérificateur signale à juste titre qu'il n'existe aucun registre de stock.

[17]     Bien qu'à mon avis, le rapport du vérificateur de l'ARC ne soit pas totalement fiable, il m'est également impossible d'accepter tel quel l'ensemble de la preuve comprise dans le rapport de M. Deeb, dans la mesure où il y a peu ou pas de preuve corroborante. Je me trouve dans la situation où je dois choisir entre deux comptes rendus peu fiables des faits. Il arrive souvent que cela entraîne le rejet de l'appel parce que les hypothèses de fait du ministre sont acceptées à moins d'être réfutées par l'appelant. En l'espèce, les conclusions du ministre sont mises en doute tout autant que celles des appelants. La meilleure conclusion que je peux tirer face à cette situation insatisfaisante est de décider que le montant du revenu se situe quelque part entre les chiffres présentés par les parties. Je suis en cela le raisonnement adopté par le juge Walsh dans la décision Bibby Estate v. The Queen[7] :

Bien qu'il ait été souvent jugé qu'un tribunal ne devait pas, après avoir étudié tous les témoignages d'expert et autres preuves, se contenter d'adopter un chiffre qui soit un compromis entre les chiffres proposés par les parties au procès, il a aussi été dit que le tribunal pouvait, lorsqu'il ne jugeait pas la preuve d'un expert totalement satisfaisante ou concluante et les ventes comparables particulièrement valables, se faire sa propre opinion sur l'évaluation à condition que toute la preuve contradictoire soit toujours étudiée de façon soigneuse. Le chiffre auquel le tribunal parvient ne doit pas nécessairement être celui qu'a suggéré l'expert ni celui que les parties souhaitent voir adopter.

Revenu imposable

[18]     M. Deeb a mentionné pendant son interrogatoire que son rapport est une reconstitution du revenu faite « en partant de rien » . Au cours du contre-interrogatoire, il a affirmé que les appelants consignaient leur revenu à l'aide des bandes de papier du tiroir-caisse, des journaux des ventes et des livrets de dépôt. Selon M. Deeb, le revenu imposable était un peu plus élevé que la somme initialement déclarée par les appelants, mais sensiblement inférieur à l'estimation du vérificateur de l'ARC.

	1996	1997	1998	1999	2000	2001
Revenu, selon l'ARC	538 218	517 079	785 246	725 777	546 315	803 235
Revenu, selon M. Deeb	336 792	410 277	603 160	627 537	470 677	706 193

[19]     Pour calculer le revenu estimatif, le vérificateur du ministre s'est servi du montant en dollars des achats effectués pour la période et l'a divisé par 0,8, ce qui était supposé constituer le calcul de la marge bénéficiaire brute. Selon ce calcul, la marge bénéficiaire brute est de 25 %. Pendant son contre-interrogatoire, M. Town a confirmé qu'au cours de la vérification, les appelants lui avaient dit que les marges bénéficiaires brutes s'élevaient à 20 % pour les boîtes simples ou les paquets de cartes vendus à des consommateurs qui achètent au détail, à 10 % pour les caisses qui sont habituellement vendues aux grossistes et à 5 % pour les ventes faites aux dépositaires. Il semble que M. Town n'a pas réussi, pendant la vérification, à confirmer auprès des appelants le rapport existant entre les ventes faites aux dépositaires et aux grossistes, d'une part, et les ventes faites aux consommateurs qui achètent au détail, d'autre part. Les appelants ont laissé entendre pendant le contre-interrogatoire de M. Town que les grossistes sont vraisemblablement à l'origine d'une plus grande part des revenus que les consommateurs qui achètent au détail. Cela est certainement possible, mais sans une ventilation des différentes sortes de ventes, je ne puis accorder de poids à cette assertion. Cela étant dit, il est manifeste que les vérificateurs du ministre ont suivi une approche agressive pour évaluer le revenu lorsqu'ils ont choisi d'utiliser une marge bénéficiaire brute plus élevée que celle fournie par les appelants et ont décidé de l'appliquer de façon globale.

[20]     Le résultat obtenu à l'aide de ce calcul fondé sur la marge bénéficiaire brute est l'estimation initiale mentionnée dans le rapport du vérificateur du ministre. Le chiffre qui en découle a été ajusté à la hausse pour les années d'imposition 2000 et 2001. On a fait cet ajustement parce que, de l'avis du vérificateur, la comparaison entre les dépôts bancaires et l'estimation du revenu montrait que les dépôts excédaient l'estimation initiale du revenu effectuée pendant la vérification. Cette estimation initiale du vérificateur a donc été ajustée à la hausse. En revanche, comme les appelants l'ont signalé, aucun ajustement à la baisse n'a été fait en 1996 lorsque l'estimation du revenu effectuée par l'ARC excédait les dépôts bancaires de plus de 222 000 $.

[21]     J'ai entrepris la tâche ardue d'examiner de manière approfondie le rapport du vérificateur, le rapport de M. Deeb ainsi que les autres éléments de preuve documentaire présentés relativement aux dépôts bancaires non constitués de revenus. Les appelants ont avancé qu'il s'agit de divers prêts et de diverses lignes de crédit et non de revenus. M. Deeb a mentionné que le vérificateur de l'ARC n'avait pas tenu compte de ces dépôts non constitués de revenus lorsqu'il a comparé les dépôts au revenu déclaré afin d'établir le caractère raisonnable de celui-ci. M. Deeb a précisé que les dépôts non constitués de revenus provenaient des lignes de crédit des associés. Les appelants affirment donc que, dans son rapport, le vérificateur a ajouté au revenu des sommes qui proviennent en réalité de prêts consentis par des associés, d'injections de capital et d'autres éléments non constitués de revenus, comme les redressements d'erreurs bancaires. Si M. Deeb a raison, l'estimation du revenu faite par le vérificateur de l'ARC excède les dépôts bancaires de l'entreprise pendant plusieurs des années d'imposition en litige.

[22]     L'avocate de l'intimée a soutenu dans son exposé final qu'il ne fallait accorder aucun poids à cette preuve relative aux dépôts non constitués de revenus puisque les documents n'avaient pas été produits comme pièces par l'entremise d'une source digne de foi, telle une des parties aux opérations. L'intimée n'a pas eu l'occasion de contre-interroger les prêteurs. Manifestement, les documents constituent du ouï-dire et ne peuvent être admis suivant les règles rigoureuses de la preuve. Cependant, dans le cadre de la présente procédure d'appel informelle, la Cour n'est pas liée par les règles de la preuve : Loi sur la Cour canadienne de l'impôt.

[23]     Certains éléments de preuve documentaires touchant les dépôts non constitués de revenus sont dignes de foi. Par exemple, une annexe jointe au rapport de M. Deeb fait état d'un dépôt non constitué de revenus de 6 000 $ daté du 5 novembre 1999. Cette opération est étayée par une preuve documentaire, à savoir un relevé concernant la ligne de crédit accordée à Ahmed Amerey par La Banque Toronto-Dominion, lequel montre un chèque tiré le 6 novembre. Il y a une photocopie du double d'un chèque du même montant établi à la même date; le bénéficiaire est West's et la rubrique « note » porte la mention « prêt » . Sur le compte bancaire de l'entreprise figure un dépôt du même montant fait le même jour. J'accepte qu'il s'agit d'une preuve établissant l'existence d'un prêt consenti à l'entreprise par Ahmed Amerey.

[24]     En revanche, certaines des opérations sont vagues. L'avocate de l'intimée a fait allusion à quelques-unes d'entre elles pendant le contre-interrogatoire. Certains éléments de preuve présentés pour étayer ces opérations consistent en de simples mentions faites dans le rapport de M. Deeb, sans qu'aucune preuve documentaire ne soit offerte à l'appui de ces allégations.

[25]     Dans l'ensemble, il y a plus de 200 présumés dépôts non constitués de revenus, dont environ la moitié, à mon avis, sont dans une certaine mesure dignes de foi en ce qu'ils sont corroborés par une preuve documentaire. J'estime également que cette preuve offre une certaine valeur probante en l'espèce. Toutefois, comme je sais que l'intimée n'a pas eu l'occasion de contre-interroger les parties aux opérations visées, et compte tenu de la valeur probante quelque peu limitée des documents, je n'accorde que peu de poids à cette preuve.

[26]     En définitive, je conclus que le revenu pour chacune des années d'imposition en litige est le suivant :

1996	1997	1998	1999	2000	2001	Total
437 505 $	463 678 $	694 203 $	676 657 $	508 496 $	754 714 $	3 535 253 $

Je suis arrivé à cette conclusion en ajoutant au montant du revenu déclaré par les appelants la moitié de la différence entre le revenu visé par la cotisation établie par le ministre et le revenu des appelants selon le rapport de M. Deeb.

Crédits de taxe sur les intrants

[27]     En ce qui concerne la question des CTI, la plupart de ces crédits ont été accordés par le ministre, à l'exception de ceux qui, d'après le vérificateur, ne visaient pas des dépenses d'entreprise. De nombreuses sommes en litige n'étaient pas importantes. À titre d'exemple, un CTI demandé relativement à de la nourriture pour chat a été refusé au motif qu'il s'agissait d'une dépense personnelle. Pendant son contre-interrogatoire, M. Deeb a déclaré que ses clients lui avaient dit avoir un problème causé par la présence de souris dans le magasin, laissant entendre par là que le fait de nourrir le chat constituait une dépense d'entreprise nécessaire.

[28]     La question davantage litigieuse porte sur les CTI demandés relativement aux frais de véhicule automobile. Le vérificateur a refusé l'ensemble de ces frais. Les appelants ne lui ont pas remis de registre du kilométrage au moment de la vérification. Ils ont fourni un tel registre à l'instruction dans une annexe au rapport de M. Deeb. Au cours du contre-interrogatoire, l'avocate de l'intimée a mentionné des déplacements d'Edmonton à Calgary qui, au dire des appelants, avaient été faits pour vendre leurs produits dans le cadre de foires commerciales. Dans son témoignage, M. Deeb a déclaré que la distance entre les deux villes est d'environ 300 kilomètres, soit 600 kilomètres pour un aller-retour, sans tenir compte du kilométrage parcouru dans la ville elle-même. Or, selon le registre du kilométrage, ces déplacements totalisent des distances allant jusqu'à 1 042, 1 114 et 1 236 kilomètres. La Cour n'est saisie d'aucun élément de preuve établissant la durée et l'authenticité de ces déplacements particuliers. Compte tenu de l'ensemble de la preuve, je n'accorde aucun CTI au-delà de la somme de 218 602 $ admise par le ministre. La preuve présentée par les appelants à cet égard était insuffisante et je n'accorde aucun kilométrage aux appelants.

[29]     En résumé, je tire la conclusion de fait que le revenu assujetti à la TPS s'élève à 3 535 253 $ pour la période en litige. À la lumière de toute la preuve, le montant des ventes taxables visées par la cotisation établie par le ministre dépasse les bornes. Par exemple, en 1996, le revenu proposé par le ministre excède les dépôts bancaires de plus de 222 000 $. M. Town a laissé entendre pendant le contre-interrogatoire, qu'il y avait d'importantes ventes au comptant et il a insinué que les associés avaient acheté des véhicules en espèces plutôt que de déposer les produits des ventes dans le compte bancaire. À mon sens, cette hypothèse n'est pas très vraisemblable. Au cours du contre-interrogatoire, M. Deeb a affirmé qu'il avait fait preuve de diligence raisonnable, notamment en examinant les lieux et en ne trouvant aucun coffre-fort permettant de conserver des espèces. Il ressort de la preuve qu'en 1996, les frères étaient propriétaires de deux véhicules d'occasion. Je n'ai aucun doute que les appelants avaient un niveau de vie modeste.

[30]     L'appel est accueilli et l'affaire est renvoyée au ministre pour qu'il l'examine à nouveau et établisse une nouvelle cotisation compte tenu du fait que le revenu brut des appelants pour la période de six ans est de 3 535 253 $ et que les CTI accordés par le ministre s'élèvent à 218 602 $.

Signé à Ottawa, Canada, ce 5^e jour de janvier 2005.

« C.H. McArthur »

Juge McArthur

Traduction certifiée conforme

ce 20^e jour de septembre 2005.

Sara Tasset

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