ENTRE :
et
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
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Appel entendu sur preuve commune avec l’appel
d’Alland Developments Incorporated (2006-2240(IT)G)
le 9 octobre 2008, à Halifax (Nouvelle‑Écosse).
Devant : L’honorable juge Diane Campbell
Comparutions :
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JUGEMENT
L’appel interjeté à l’égard de la cotisation établie sous le régime de la Loi de l’impôt sur le revenu relativement à l’année d’imposition 2000 est accueilli, avec dépens, et la cotisation est renvoyée au ministre du Revenu national pour nouvel examen et nouvelle cotisation, conformément aux motifs du jugement ci‑joints.
Signé à Ottawa, Canada, ce 6e jour de mars 2009.
Traduction certifiée conforme
ce 30e jour de juin 2009.
Erich Klein, réviseur
ENTRE :
LYMAN LANGILLE,
appelant,
et
SA MAJESTÉ LA REINE,
intimée.
[TRADUCTION FRANÇAISE OFFICIELLE]
MOTIFS DU JUGEMENT
[1] À l’audience, l’avocat des appelants a retiré l’appel interjeté par Alland Developments Incorporated (« Alland ») et, avec le consentement de l’avocat de l’intimée, il s’est engagé à produire un avis de désistement, sans demander l'adjudication de dépens à cet égard.
[2] L’appel qui reste et qui a été interjeté par Lyman Langille vise l’année d’imposition 2000 de ce dernier. Cette année‑là, M. Langille a demandé une perte au titre d’un placement d’entreprise de 111 540 $ relativement à des sommes prêtées à Alland et jugées irrécouvrables. Dans l’avis de nouvelle cotisation du 2 juillet 2004, le ministre du Revenu national (le « ministre ») a refusé une somme de 62 889 $ au motif qu’elle constituait une perte déductible au titre d’un placement d’entreprise (« PDTPE ») non admissible, parce qu’Alland exploitait une entreprise de placement déterminée. Le ministre a plutôt accepté la perte de 111 540 $ à titre de perte en capital nette. Même si Alland s’est désistée de son appel, une grande partie de la preuve concernait ses activités.
[3] Monsieur Langille est l’unique administrateur, dirigeant et employé d’Alland. Les actions de cette société sont détenues par M. Langille et la Langille Family Trust. Alland a initialement été constituée en société à la fin des années 80 ou au début des années 90 pour mener des activités de promotion immobilière complémentaires à celles de l’entreprise de fondations en béton destinées à un usage résidentiel ou à un usage commercial léger exploitée par M. Langille.
[4] Au début de 1999, M. Langille a été présenté à Sheldon Leard, directeur général de la société Can-do Construction, puis d’une société constituée ultérieurement, Trev‑Cor Trading Inc. (« Trev‑Cor »), laquelle était exploitée à partir de bureaux situés à Dartmouth, en Nouvelle‑Écosse. M. Leard a par la suite invité Alland à participer à une affaire consistant dans l’achat et la vente de biens faisant l’objet d’une liquidation. Dans le cadre de la première opération de ce genre, une somme de 2 000 $ a été avancée à Trev‑Cor. Les opérations commerciales de ce genre sont par la suite devenues plus fréquentes. En tout, Alland a participé à environ 42 ou 43 opérations de cette nature pendant la période allant de février 1999 à mai 2000, mais seules cinq de ces opérations étaient justifiées par des billets à ordre émis par Trev‑Cor. Pour chacune de ces opérations portant sur des stocks, Alland avançait des fonds à Trev‑Cor pour lui permettre d’acheter des biens en liquidation, des biens de faillites et des biens en surstock, puis de les revendre à profit. Une fois l'opération terminée, les fonds initialement avancés par Alland lui étaient remboursés, majorés d’une part du gain net tiré de l’opération, laquelle part correspondait à la proportion entre l’avance d’Alland et l’importance totale de l’opération. Alland décidait de participer ou non aux opérations en fonction des particularités de chacune.
[5] Habituellement, M. Langille n’avait aucun rapport avec le vendeur ou l’acheteur de ces biens, même s’il effectuait de nombreuses vérifications pour établir leur identité. Il ne participait pas directement à la logistique générale de chaque opération, comme le transport, les frais d’entreposage ou l’assurance. M. Langille a mentionné que, lors d’une opération, il procédait à des vérifications relatives aux biens achetés et aux questions d’expédition, de manutention et d’emplacement. Bien des opérations étaient organisées par l’intermédiaire de « chercheurs » aux États‑Unis qui avaient repéré une occasion d’opération potentielle. Lorsque des « chercheurs » participaient à l’opération, ils se chargeaient des détails de celle-ci, notamment le transport. Dans son témoignage, M. Langille a affirmé qu’on ne lui donnait jamais de renseignements au sujet de ces « chercheurs », à l’exception de leur prénom.
[6] Au cours de son témoignage, M. Langille a mentionné que, lorsqu’elle participait à une opération, Alland avait droit, après déduction des dépenses et des frais, à une part des bénéfices en fonction du pourcentage des fonds qu’elle avait initialement investis dans l’opération. Au fur et à mesure que la participation d’Alland aux opérations devenait plus importante, M. Langille tenait à en savoir davantage sur les particularités de chaque opération. Mis à part les billets à ordre pour cinq opérations, la plupart des opérations intervenues entre Alland et Trev‑Cor étaient conclues sans trop de formalisme. Habituellement, M. Langille recevait un appel téléphonique l’informant d’une opération potentielle, puis il se rendait aux bureaux de Trev‑Cor pour rencontrer M. Leard afin d’obtenir des précisions sur l’affaire. Il a commandé un livre et a effectué de la recherche sur Internet afin d'essayer de s'instruire sur les activités de ce genre. Il avait en outre précédemment suivi des cours sur l’exportation et l’importation à l’Université Dalhousie.
[7] Monsieur Langille rencontrait M. Leard en personne au moins deux fois par semaine et ils s’entretenaient si souvent par téléphone que M. Langille a fait l’acquisition d’un second téléphone cellulaire pour pouvoir recevoir ces nombreux appels. Il a aidé Trev‑Cor à s’établir dans de nouveaux locaux en trouvant un nouveau bâtiment qui offrait davantage d'espace d’entreposage. Il a également proposé que Trev‑Cor engage l’expert‑comptable d’Alland parce qu’il voulait qu’il y ait une trace documentaire bien claire relative à ces opérations. Dans son témoignage, il a affirmé qu’il avait participé à certaines des activités de Trev‑Cor, notamment en trouvant des employés pour le bureau et pour l’entrepôt et en donnant des conseils sur l’opportunité de conclure ou non les opérations.
[8] Pendant son témoignage, M. Langille a déposé en particulier concernant trois opérations qui permettaient d’avoir une idée précise de la nature de sa participation, pour le compte d’Alland, aux activités de Trev‑Cor. Une de ces opérations visait un conteneur de vestes en cuir et, comme il se produisait habituellement dans le cas d'autres opérations, un acheteur avait déjà été trouvé au moment où Alland a décidé de participer. Après avoir examiné les vestes, l’acheteur s’est montré réticent à conclure l’opération parce que les vêtements n’avaient pas de doublure. Selon son témoignage, M. Langille avait discuté avec M. Leard pour trouver des solutions qui permettraient que l'opération ait quand même lieu. On a décidé de faire coudre des doublures à l’intérieur des vêtements, ce qui a rassuré l’acheteur et permis la conclusion de l’opération.
[9] Dans le cas d'une autre opération touchant du bois de pin contreplaqué provenant de l’État de la Géorgie, M. Langille aurait, selon son témoignage, persuadé M. Leard de s’abstenir. M. Leard avait déjà parlé avec le propriétaire ou le gérant de Piercey’s Supplies concernant l'achat possible du contreplaqué par cette entreprise, mais M. Langille avait des préoccupations au sujet de la lamellation du contreplaqué et, en particulier, au sujet du risque de délaminage. Même si M. Langille a déclaré pendant son témoignage que l’affaire [TRADUCTION] « paraissait des plus intéressantes » d’un point de vue financier, il a ajouté qu’il pensait aussi que le transport de ce contreplaqué jusqu’en Nouvelle‑Écosse constituait un casse‑tête. Alland et M. Leard ont choisi de ne pas conclure cette opération essentiellement par suite de la recommandation en ce sens faite par M. Langille.
[10] Dans le cas de la dernière opération conjointe d'Alland et Trev‑Cor, M. Langille a participé à la fixation du prix à payer pour du stock en liquidation qui consistait en des chandails provenant d’Écosse. À la demande de M. Langille, l’expert‑comptable d’Alland s’est rendu en Écosse pour évaluer ces chandails. Même si l’affaire n’a pas été conclue, M. Langille était disposé à se rendre au Wisconsin pour rencontrer l’acheteur potentiel.
[11] Le fait, non contesté par l’intimée, que Trev‑Cor utilisait les fonds avancés par Alland pour frauder cette dernière sous‑tend l’ensemble du témoignage de M. Langille. Il n’est pas non plus contesté que l’appelant ignorait que Trev‑Cor menait une opération « pyramidale » frauduleuse dans le cadre de laquelle M. Leard persuadait des particuliers d’investir dans l’acquisition de stocks en liquidation et de stocks de faillite, qui devaient être revendus à profit à des tiers. La preuve permet de penser que la plupart de ces opérations n’ont pas eu lieu, mais M. Leard continuait néanmoins de présenter une façade de légitimité commerciale. En effet, il louait un entrepôt et des locaux à bureaux, lesquels étaient remplis d’employés, et il entreposait des boîtes de divers échantillons de marchandises à cet endroit, donnant ainsi l’impression générale qu’il exploitait une entreprise commerciale dynamique et prospère. Or, il s’agissait seulement d’une façade artificielle et trompeuse derrière laquelle M. Leard pouvait exercer ses activités. Compte tenu de ce contexte, il est difficile de savoir avec une certitude quelconque si Trev‑Cor, dans le cas de l’un ou l’autre des 42 ou 43 opérations portant sur des stocks auxquelles Alland a participé, a réellement acheté et vendu les biens comme le croyait M. Langille, ou si ces biens ont été achetés et vendus à perte. Selon le témoignage de M. Langille, Trev‑Cor, à la suite des premières opérations, a effectivement versé à Alland jusqu’à 382 pour 100 de la somme avancée par cette dernière.
[12] Au paragraphe 9 de sa réponse à l’avis d’appel, l’intimée formule plusieurs hypothèses fondamentales :
[TRADUCTION]
[…]
(d) à tous les moments pertinents, la principale activité commerciale d’Alland consistait à investir des fonds dans une société non liée, à savoir, Trevcor;
(e) les fonds remis par Alland à Trevcor ont permis à Trevcor d'effectuer des opérations commerciales et de donner à Alland un rendement au titre de son placement;
(f) à tous les moments pertinents, Alland a déclaré son revenu comme un revenu tiré de placements;
(g) Alland ne participait pas aux activités quotidiennes de Trevcor;
(h) Alland ne participait ni au contrôle ni à la direction de Trevcor;
(i) Alland ne participait à aucune coentreprise avec Trevcor;
(j) Alland ignorait que, pendant la période en cause, Trevcor utilisait les fonds de placement qu’elle lui avait remis pour se livrer à une opération pyramidale frauduleuse;
[…]
[13] Le point en litige est de savoir si Alland exploite une entreprise de placement déterminée. La réponse à cette question permettra en définitive de décider si M. Langille peut déduire, comme perte au titre d’un placement d’entreprise pour l’année d’imposition 2000, les prêts irrécouvrables qu’il a consentis à Alland.
[14] L’intimée a tenu pour acquis qu’Alland exploitait une entreprise (hypothèse 9(d)), mais que la principale activité commerciale de celle‑ci consistait dans le placement de fonds. D’après l’intimée, le rendement au titre du placement était un revenu tiré de biens pour l’application de la définition de l’expression « entreprise de placement déterminée » au paragraphe 125(7) de la Loi de l’impôt sur le revenu (la « Loi »). L’intimée avance la thèse voulant que la participation d’Alland aux opérations en cause consistait en des placements passifs ou, selon les termes employés par l’avocat de l’intimée, à [TRADUCTION] « une suite de prêts à risque élevé ayant un rendement variable en fonction des résultats des opérations effectuées par Trev‑Cor, si opérations il y a réellement eu » (transcription, page 159). Même si l’intimée a également soutenu qu’Alland ne pouvait être une société exploitant une petite entreprise au sens de la définition de ce terme parce que les activités pertinentes de Trev‑Cor n’étaient pas principalement exercées au Canada, je n’accepte pas que les activités commerciales de Trev‑Cor, laquelle est la seule entreprise exerçant (prétendument) des activités à l’extérieur du Canada, puissent être attribuées à Alland. L’intimée a fait valoir que Trev‑Cor concluait des opérations d’achat et de vente à l’extérieur du Canada. Cependant, hormis cette assertion, il n’y a guère de preuves pour établir que des opérations ont réellement eu lieu au Canada ou ailleurs. La totalité ou la plupart des opérations en question font partie du canular trompeur que M. Leard perpétrait au détriment de l’appelant et d’autres particuliers. L’entreprise d’Alland n’est pas l’entreprise de Trev‑Cor. De plus, Alland ne peut exploiter une entreprise consistant à se frauder elle‑même (Kleinfelder c. M.R.N., CCI, 90-1687(IT), le 5 avril 1991; 91 DTC 913).
[15] Monsieur Langille avance la thèse voulant que les revenus tirés de la participation d’Alland aux opérations en cause aient constitué des revenus provenant des activités commerciales sous‑jacentes qu’elle exerçait conjointement avec Trev‑Cor et qu’à ce titre ils se soient apparentés à des bénéfices de l’entreprise plutôt qu’à des revenus tirés de biens.
Analyse
[16] Les parties pertinentes du paragraphe 125(7) de la Loi définissent l’expression « entreprise de placement déterminée » de la façon suivante :
Entreprise […] dont le but principal est de tirer un revenu de biens, notamment des intérêts, des dividendes, des loyers et des redevances. […]
[17] L’expression « entreprise exploitée activement », telle qu’elle s’applique en l’espèce, est définie comme suit au paragraphe 248(1) de la Loi :
[…] toute entreprise exploitée par le contribuable autre qu’une entreprise de placement déterminée […]
[18] Le paragraphe 248(1) donne en outre la définition suivante du terme « société exploitant une petite entreprise » :
[…] société privée sous contrôle canadien et dont la totalité, ou presque, de la juste valeur marchande des éléments d’actif est attribuable, à un moment donné, à des éléments qui sont :
a) […] utilisés principalement dans une entreprise que la société ou une société qui lui est liée exploite activement principalement au Canada; […]
[19] La définition de l’expression « société exploitant une petite entreprise » est pertinente dans le contexte de la définition du terme « perte au titre d’un placement d’entreprise », laquelle englobe la perte en capital résultant de la disposition d’une « […] créance du contribuable sur une société privée sous contrôle canadien » qui est habituellement une société exploitant une petite entreprise au moment de la perte.
[20] Pour trancher la question en litige telle que je l'ai formulée, il faudra procéder à l’analyse de la « nature du revenu » résultant des opérations en cause portant sur des stocks. Cette analyse, qui permettra d'établir si Alland était une entreprise de placement déterminée, suivra deux approches différentes en raison de la nature du présent appel :
(1) tenant pour acquis que les ententes intervenues entre Alland et Trev‑Cor ont donné naissance aux droits et aux relations économiques, tels que M. Langille les croyait être à l'époque;
(2) reconnaissant que les ententes faisaient simplement partie d’une fraude complexe que M. Leard et Trev‑Cor ont perpétrée au détriment de M. Langille et d’Alland.
Je suis arrivée à la conclusion que, peu importe l’approche suivie, les revenus résultant des opérations en cause ne peuvent être qualifiés de revenus tirés de biens. Il s’ensuit que, contrairement à ce qu’a soutenu l’intimée, Alland n’exploitait pas une entreprise de placement déterminée. Comme l’intimée a tenu pour acquis qu’Alland exploitait une entreprise, cette conclusion implique qu’Alland était une société exploitant une petite entreprise, ce qui permet à l’appelant de traiter les prêts irrécouvrables qu’il a consentis à Alland comme des pertes au titre d’un placement d’entreprise.
[21] Si l'on suppose que les opérations portant sur des stocks étaient authentiques, la question est alors de savoir si Alland avait, dans les opérations, une participation passive ressemblant à celle d’un créancier, auquel cas les revenus s’apparenteraient à des intérêts, à des dividendes, à des redevances ou à des loyers et constitueraient, par conséquent, des revenus tirés de biens, ou si Alland avait plutôt une participation de la nature d’une coentreprise ou quelque autre participation directe dans chacune des opérations portant sur des stocks, de sorte que les revenus proviennent de la vente des stocks sous‑jacents et ne pourront donc pas être qualifiés de revenus tirés de biens, au sens où ce terme est employé dans la Loi.
[22] À l’exception du cas des cinq opérations qui, parmi les 42 ou 43 ayant eu lieu, étaient étayés par des billets à ordre, il n'y avait aucune entente écrite concernant les relations entre M. Langille, Alland et Trev‑Cor. Dans la décision Johnston c. Canada, [2000] A.C.I. no 115 (QL), 2000 DTC 1864, où il est question d'un contribuable victime d'une fraude analogue à celle dont M. Langille a été victime, qu'a perpétrée la même personne, Sheldon Leard, toutes les opérations étaient étayées par des billets à ordre. Seules cinq opérations en l’espèce ont été étayées par de tels documents. En outre, les parties dans l’affaire Johnston avaient conclu un accord de coentreprise qui énonçait les modalités de leur relation, tandis qu’aucune entente écrite n’existe ici. L’intimée a signalé qu’en l’espèce, M. Langille avait avancé les fonds à Trev‑Cor par l’entremise de sa société, Alland, plutôt que de les avancer directement à Trev‑Cor. Dans la décision Johnston, Le juge Bell a énoncé le principe voulant qu’un contribuable ne puisse être considéré comme exploitant une entreprise consistant à se frauder lui‑même. Le juge Bell a toutefois conclu que, comme on pouvait considérer qu’une société coentrepreneuse qui fraudait le contribuable exploitait activement une entreprise de fraude, la perte subie par le contribuable avait donné lieu à une perte déductible au titre d’un placement d’entreprise puisqu’elle découlait d’un prêt consenti à une société exploitant une petite entreprise.
[23] Dans la décision Johnston, qui a été confirmée par la Cour d’appel fédérale, le juge Bell formule certaines observations intéressantes fondées sur la preuve lorsqu’il tire la conclusion que l’entreprise « […] n’existait que sur papier seulement et n’avait absolument aucune activité commerciale lui conférant quelque statut ou quelque légitimité que ce soit » (paragraphe 57 (QL), page 1873 (DTC)). Manifestement, le juge Bell tenait pour important le fait que l’appelant, dans cette affaire-là, n’avait nullement cherché à se renseigner sur les opérations ou, plus généralement, sur un aspect quelconque de la prétendue entreprise, n’avait pas demandé des renseignements ou des états financiers, n’avait pas apporté son appui à l'entreprise, n’avait aucune connaissance touchant la contribution et la participation de la société de M. Leard à la prétendue entreprise, et n’avait pas posé de questions là-dessus. Par contraste, dans le présent appel, la preuve étaye des conclusions tout à fait contraires. De toute évidence, M. Langille cherchait constamment à obtenir des renseignements et à acquérir des connaissances concernant tous les aspects de chacune des opérations auxquelles il participait. Même s’il ne réussissait pas toujours à obtenir les renseignements voulus, comme le nom au complet des acquéreurs, des chercheurs et des vendeurs, il persévérait dans ses tentatives répétées pour convaincre M. Leard de fournir une trace écrite appropriée de ces opérations et il a persuadé M. Leard d’engager l'expert‑comptable d'Alland dans une tentative pour faire en sorte que les opérations soient correctement consignées. Les communications entre M. Leard et M. Langille étaient à ce point fréquentes pendant la période en cause que M. Langille a dû acheter un téléphone cellulaire distinct pour ces appels, qui pouvaient commencer dès 5 h 30 et qui se poursuivaient toute la journée. Non seulement il y avait les constantes communications téléphoniques quotidiennes, mais il effectuait plusieurs visites hebdomadaires aux locaux de Trev‑Cor. Il a souvent vérifié des échantillons de marchandises alors qu’il se trouvait dans ces locaux. De fait, à un moment donné, M. Langille a même aidé Trev‑Cor à trouver de nouveaux locaux pour ses bureaux et son entrepôt. Il avait des discussions et offrait des suggestions relativement à la réduction des coûts et des dépenses et à l’embauche de personnel. La fréquence de ses communications avec M. Leard s’est accrue avec l'accroissement de celle des échanges. Dans son témoignage, M. Langille a affirmé qu’il avait tenté d’en savoir davantage sur chacune des opérations. Avant de décider de participer à une opération, il rencontrait M. Leard en personne afin d’obtenir des renseignements pour pouvoir prendre une décision éclairée. Sa participation à certaines de ces prétendues opérations – si ou les considère, je le répète, comme authentiques – était considérable. Il a réussi à convaincre M. Leard de renoncer à une opération envisagée relativement à du contreplaqué de Géorgie en raison de possibles problèmes de délaminage. À l’occasion de l’une des dernières opérations, son expert‑comptable, Andrew Hunter, s’est rendu en Écosse pour vérifier et confirmer la qualité d’échantillons de chandails.
[24] Monsieur Langille cherchait activement des opérations à conclure, cherchait aussi à obtenir de l'information au sujet des dépenses, examinait les échantillons, s'intéressait à l'amélioration de la tenue des livres comptables de Trev‑Cor et il avait des communications quotidiennes avec M. Leard. La preuve justifie ma conclusion selon laquelle Alland était entièrement absorbée, dans la mesure permise par M. Leard, dans les opérations auxquelles elle participait, toujours en vue d'en tirer un profit. Le degré d’incertitude qui existait quant à la participation d’Alland dans ces opérations constitue une preuve supplémentaire de participation à une entreprise exploitée activement sur le marché. Alland n’investissait pas dans Trev‑Cor; elle participait plutôt avec Trev‑Cor aux opérations auxquelles elle décidait de prendre part. Alland devait obtenir un pourcentage du profit net réalisé sur ces opérations. Le revenu réalisé découlait donc de l’acquisition et de la vente sous‑jacentes des marchandises en liquidation plutôt que d’un quelconque droit de propriété.
[25] Je souscris à la thèse avancée par l’appelant suivant laquelle le rendement qu'obtenait Alland n’était pas un revenu tiré de biens, puisque Alland participait à une coentreprise avec Trev‑Cor, et la nature du revenu demeure donc la même que celle des opérations sous‑jacentes portant sur des stocks. Je conviens également que, comme ce genre de rendement aurait existé à tout le moins dans 37 ou 38 sur les 42 ou 43 opérations, Alland n’avait pas pour but principal de tirer un revenu de biens.
[26] Selon la thèse de l’intimée, aucune coentreprise n’a existé entre Alland et Trev‑Cor, parce que leur relation ne réunissait pas toutes les caractéristiques qu’une coentreprise doit apparemment présenter suivant la décision néo-écossaise Graham v. Central Mortgage and Housing Corporation and Bras D’Or Construction Ltd., (1973) 43 D.L.R. (3d) 686 (C.S. N.‑É.) (« C.M.H.C. »). Comme il arrive souvent devant cette Cour, l’avocat de l’intimée a renvoyé à une décision d’un autre tribunal qui porte sur des dispositions législatives provinciales et qui, par hasard, emploie une terminologie semblable à celle utilisée en matière fiscale sous le régime de la Loi. L’avocat de l’intimée n’a pas perdu un moment pour expliquer à la Cour pourquoi une décision de la Cour suprême de la Nouvelle‑Écosse portant sur la responsabilité solidaire dans le cas d’un prêteur hypothécaire est pertinente en l’espèce. Dans le présent appel, il s’agit, après tout, de savoir si Alland peut bénéficier d’une qualification fondée sur la nature des opérations sous‑jacentes. Dans sa plaidoirie, l’intimée semble avancer le raisonnement suivant : si une partie ne satisfait pas au critère applicable pour être déclarée solidairement responsable selon le droit de la Nouvelle‑Écosse, elle ne peut alors bénéficier d’une qualification fondée sur les opérations sous‑jacentes. Comme j'ai conclu que les critères énoncés dans la décision C.M.H.C. ont de toute façon été respectés, je n'ai pas à décider si le fait qu'il n'aurait pas été satisfait à ces critères aurait quelque pertinence que ce soit en l’espèce. Je dirai toutefois ce qui suit au sujet de la décision C.M.H.C. Si le fait d'avoir des intérêts contractuels dans une entreprise commerciale n’a pas pour effet de rendre un contribuable propriétaire direct de cette entreprise, je crois qu’au regard de celle‑ci, il est alors douteux qu’on puisse considérer que le contribuable reçoit un revenu d’entreprise par suite d’opérations sous‑jacentes donnant lieu à ce type de revenu. La propriété indirecte par l'entremise d’une société de personnes permet aussi la qualification fondée sur les opérations sous‑jacentes, mais cette situation fait l’objet de dispositions particulières de la Loi. D'après ce que je comprends, une coentreprise consiste en une forme de copropriété directe d’une entreprise sous‑jacente. En conséquence, dans la mesure où la décision C.M.H.C. peut constituer un précédent lorsqu'il s’agit de déterminer quand une personne peut être copropriétaire direct d’une entreprise sous‑jacente selon le droit de la Nouvelle‑Écosse, droit qui, je le suppose, régirait les relations contractuelles entre Alland et Trev‑Cor, je conviens que cette affaire peut avoir une certaine pertinence au regard de la question dont je suis saisie. Cependant, à la lumière des faits qui lui sont propres, il faut interpréter la décision C.M.H.C. comme énonçant, au mieux, une condition nécessaire, mais non suffisante, de la qualification fondée sur des opérations sous‑jacentes. Il semble que, dans cette affaire-là, le revenu de la société centrale d'hypothèques et de logement (la « S.C.H.L. ») ait manifestement été un revenu d’intérêt même si le tribunal a conclu que cette société participait à une coentreprise. Je ne pense pas que l’intimée soutiendrait en l’espèce que, comme la S.C.H.L. participait à une coentreprise, le revenu qu’elle tirait de prêts hypothécaires s’était d’une manière ou d’une autre transformé en quelque chose d’autre que de l’intérêt.
[27] D’après l’intimée, Alland ne remplissait pas les trois conditions suivantes qui doivent être réunies pour établir l’existence d’une coentreprise :
1. existence d’un fondement contractuel;
2. existence d’un droit de propriété conjointe dans les stocks censés constituer la source du revenu de la coentreprise;
3. existence de droits en matière de contrôle ou de direction de l’entreprise.
[28] En ce qui concerne le premier facteur – l’existence d’un fondement contractuel –, l’intimée avance que, dans l’hypothèse où des tiers auraient participé aux opérations en cause, il n’aurait pu y avoir accord des volontés à moins qu’un contrat n’ait existé entre Trev‑Cor et tous les autres participants, y compris Alland. Même si on m'avait présenté des éléments de preuve établissant la participation de tiers à certaines ou à l’ensemble des opérations auxquelles Alland a participé, je ne suis pas sûre que Trev‑Cor et Alland n’auraient pu s’engager dans une relation contractuelle donnant naissance à une coentreprise, que ce soit par écrit ou de vive voix, à laquelle des tiers auraient, d’une façon ou d’une autre, participé. Alland choisissait de participer à une opération en s’engageant par contrat à financer une partie donnée de l’opération. Trev‑Cor s’engageait alors à financer le reste de l’opération et, si elle choisissait d’acquitter sa part du financement en ayant recours à des tiers, je ne vois pas comment la décision de Trev‑Cor de faire intervenir des tiers influerait sur la capacité d’Alland de participer à une coentreprise avec Trev‑Cor.
[29] Quant au deuxième facteur – l’existence d’un droit de propriété conjointe –, je crois que l’intimée a à tort insisté sur le fait que les stocks constituaient l’objet de la coentreprise tandis qu’en réalité, c’est le gain qui résulte effectivement de ces opérations qui est visé par le droit de propriété conjointe. Comme Trev‑Cor était la participante qui achetait et vendait les stocks en son propre nom, l’intimée a estimé qu’Alland n’avait aucun droit de propriété sur ce qui faisait l’objet de la coentreprise. Cependant, après avoir effectué ses vérifications et décidé du pourcentage de sa participation dans une opération, Alland contribuait des fonds pour financer cette opération et Trev‑Cor (seule ou avec des tiers) contribuait le reste des fonds. Une fois ces sommes réunies, Alland conservait son droit de propriété sur les fonds qu’elle avait contribués. On peut considérer qu’Alland et Trev‑Cor, en contrepartie de leur apport en espèces, détenaient toutes deux un droit de propriété sur les gains résultant des opérations. Même si je me trompe à cet égard, la décision C.M.H.C. permet de conclure qu’Alland détient un droit de propriété conjointe suffisant sur l’objet de la coentreprise (toujours dans l’hypothèse où une telle coentreprise aurait existé vraiment). Dans la décision C.M.H.C., la cour a conclu que la S.C.H.L. détenait un droit de propriété conjointe du fait d'avoir avancé des fonds hypothécaires à un sous‑promoteur. Alland n’a pas avancé de fonds sans que certains droits légaux ne soient créés relativement à ces avances, droits qui engloberaient en définitive un droit sur l’actif de la coentreprise dans l’éventualité où une opération donnée ne se serait pas concrétisée. Je le répète, tout cela repose sur l’hypothèse de l'authenticité des opérations. Supposons, pour les besoins de la discussion, qu’une coentreprise a réellement existé. Si une opération n’avait pas eu lieu après que les stocks eurent été achetés, les personnes ayant des intérêts dans la coentreprise auraient pu alors faire valoir des droits sur les stocks selon un certain rang de priorité. Si l’existence d’un tel droit de propriété conjointe a permis de satisfaire à cette exigence dans la décision C.M.H.C., je ne vois pas pourquoi elle ne remplirait pas l’exigence en l’espèce.
[30] L’analyse du troisième facteur – l’existence de droits en matière de contrôle ou de direction – peut se faire suivant deux approches différentes. Si les 42 ou 43 opérations sont considérées globalement comme susceptibles de constituer une seule coentreprise, on pourrait estimer que la liberté absolue d’Alland de participer ou non à chacune des opérations distinctes en avançant des fonds satisfait à la condition relative à l’existence de droits de contrôle et de direction détenus par chacun des coentrepreneurs. Chaque fois qu’elle décidait de participer ou de ne pas participer à une opération – que Trev‑Cor ait en fait procédé à celle‑ci ou non –, Alland conservait un degré de contrôle appréciable quant à sa propre participation à l’opération.
[31] Si, par contre, chaque opération à laquelle Alland a participé est considérée comme une coentreprise distincte entre Alland et Trev‑Cor, est‑il encore possible de conclure qu’Alland jouissait de droits de contrôle et de direction dans les cas où les opérations étaient présentées à Alland intégralement avant qu’elle ne prenne la décision de participer? Je dispose d’éléments de preuve établissant qu’à au moins trois occasions, Alland a exercé un degré considérable de contrôle sur une opération, soit : dans le cas où des vestes de cuir ont été modifiées par l’ajout d’une doublure afin de satisfaire l’acheteur, dans le cas où M. Leard a été persuadé d’abandonner l’opération relative au contreplaqué de Géorgie et dans le cas où M. Langille est intervenu dans l’opération relative aux chandails en Écosse. Dans chacun de ces cas, des discussions ont eu lieu entre M. Langille et M. Leard au sujet du résultat ou de la réalisation de l’opération. Il s'agit là d'une preuve d'une participation concrète qui ne serait pas possible pour un investisseur passif. Cela donne également à penser qu’Alland exerçait un pouvoir de persuasion et un contrôle considérables non seulement en ce qui concerne le déroulement d’une opération particulière, mais également en ce qui concerne la participation de Trev‑Cor à une opération, avec ou sans Alland.
[32] Puisque seulement cinq des 42 ou 43 opérations sont étayées par des billets à ordre, et peu importe que les autres 37 ou 38 opérations donnent naissance à une ou encore à 37 ou à 38 coentreprises comme il en a été question plus haut, le but principal d’Alland aurait été la participation à cette coentreprise ou à ces coentreprises et non, par conséquent, le fait de tirer un revenu de biens. Dans le cas des 37 ou 38 opérations en question, dans l’hypothèse où elles auraient réellement eu lieu, comme Alland avait un droit de propriété direct dans la coentreprise, le revenu qu’elle en tirait ne pouvait être un revenu tiré de biens. En définitive, ce fait l’emporte sur les cinq opérations étayées par des billets à ordre et cela constitue donc le but principal d’Alland. Ni le fait que Trev‑Cor s'est engagée dans ces prétendues opérations pour frauder Alland et M. Langille, ni le fait que seules quelques opérations – ou peut-être aucune – ont réellement eu lieu ne change cette conclusion.
[33] Cela m’amène à analyser les opérations en tant qu'éléments d’une manoeuvre frauduleuse complexe. L’avocat de l’appelant et celui de l’intimée ont tous deux reconnu que ces opérations faisaient partie d’un stratagème et qu’il est possible qu’aucune n’ait vraiment eu lieu. Ils ont soutenu que les conséquences fiscales devraient être celles découlant de la situation juridique et financière telle que M. Langille et Alland la croyaient être à ce moment. Il s'agirait donc, notamment, de traiter les opérations comme s’ils généraient un revenu et de traiter ce revenu comme s'il était de la même nature qu’il l’aurait été si les opérations avaient été légitimes.
[34] Aux termes de la définition de l’expression « entreprise de placement déterminée », il faut déterminer quel est le but principal de l’entreprise. Le juge Bowman (tel était alors son titre) a formulé les observations instructives suivantes concernant cette détermination dans la décision Ed Sinclair Construction & Supplies Ltd. et al. c. M.R.N., 92 DTC 1163, à la page 1165, [1992] A.C.I. no 6 (QL) :
En déterminant le « but principal » d’une entreprise exploitée par une corporation, l’objectif déclaré de la personne qui l’exploite n’est pas nécessairement le seul ni même le plus important critère. Sont d’importance cruciale ce que la corporation fait effectivement et ce qui constitue ses sources de revenu [Ben Barbary Company Limited v. M.N.R., 89 DTC 242, à la p. 244]. […]
[35] Compte tenu de cette décision, il semble davantage opportun d’examiner le but principal d’Alland à la lumière des faits tels qu’ils étaient réellement plutôt qu’en fonction de ce qu’ils paraissaient être. De ce point de vue, serait‑il raisonnable de conclure qu’Alland tirait un revenu de biens alors que son « but principal » consistait à participer à des opérations au moyen desquelles elle se faisait frauder? En réalité, dans la mesure où cette fraude a réussi, le but principal d'Alland aurait éventuellement pu avoir pour effet de garantir qu'elle n'aurait absolument aucun revenu ou qu'elle subirait une perte. Même s’il était possible de considérer que le but principal d’Alland était de gagner un revenu, alors que la principale source d’un tel revenu était expressément conçue pour mener finalement à l'échec, reconnaître l’existence de la fraude revient à dire que la source de ce revenu, quel qu’il soit, serait les avances consenties par d’autres participants dans le cadre de l'opération pyramidale. En réalité, il ne s’agit donc nullement d’un revenu ou, à tout le moins, pas d’un revenu tiré de ventes de stocks. Quant aux 37 ou 38 opérations non étayées par des documents, une telle utilisation des fonds versés par d’autres participants ne peut avoir pour effet de les convertir en revenu tiré de biens, peu importe la situation. Si une véritable opération ne peut donner lieu à un revenu tiré de biens, cette même opération ne pourra, par alchimie, donner lieu à un revenu tiré de biens lorsque l’intention de l’un des participants à ces opérations est de frauder l’autre. Selon la décision Kleinfelder, de tels paiements ne peuvent être considérés comme un revenu d’entreprise tiré de la coentreprise qui est l’auteur de la fraude. Cependant, comme l’intimée a tenu pour acquis qu’Alland exerçait des activités commerciales indépendamment de toute coentreprise, les paiements faits en l’espèce pourraient vraisemblablement constituer un revenu d’entreprise tiré d’une telle entreprise. (Voir la décision Friesen c. Canada, [1995] A.C.I. no 922 (QL).)
[36] En ce qui a trait aux opérations étayées par des billets à ordre, on peut douter que même des paiements d’intérêt puissent être faits à la victime d’une opération pyramidale frauduleuse lorsque des contributions faites par d’autres victimes de la même fraude sont la source de ces paiements. Toutefois, compte tenu de ma conclusion relative aux 37 ou 38 opérations non étayées par des documents, ma conclusion globale que le but principal d’Alland n’était pas de tirer un revenu de biens ne changera pas, que les cinq opérations étayées par des billets à ordre eussent ou non donné lieu à un revenu tiré de biens.
[37] Bref, il y a désistement de l’appel d’Alland Developments Incorporated, sans dépens, sur consentement des parties. L’appel de Lyman Langille est accueilli, avec dépens.
Signé à Ottawa, Canada, ce 6e jour de mars 2009.
« Diane Campbell »
Juge Campbell
Traduction certifiée conforme
ce 30e jour de juin 2009.
Erich Klein, réviseur
NO DU DOSSIER DE LA COUR : 2006-2241(IT)G
INTITULÉ DE LA CAUSE : Lyman Langille c.
Sa Majesté la Reine
LIEU DE L’AUDIENCE : Halifax (Nouvelle-Écosse)
DATE DE L’AUDIENCE : Le 9 octobre 2008
MOTIFS DU JUGEMENT PAR : L’honorable juge Diane Campbell
DATE DU JUGEMENT : Le 6 mars 2009
COMPARUTIONS :
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Avocat de l’appelant : |
Me Bruce S. Russell, c.r. |
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Avocat de l’intimée : |
Me David I. Besler |
AVOCATS INSCRITS AU DOSSIER :
Cabinet : McInnes Cooper
Barristers and Solicitors
Pour l’intimée : John H. Sims, c.r.
Sous-procureur général du Canada
Ottawa, Canada